序論：好文章的創(chuàng)作是一個(gè)不斷探索和完善的過程，我們?yōu)槟扑]十篇公允價(jià)值的缺點(diǎn)范例，希望它們能助您一臂之力，提升您的閱讀品質(zhì)，帶來更深刻的閱讀感受。

篇（1）

一、會計(jì)計(jì)量的概念

會計(jì)計(jì)量，即在一定計(jì)量尺度下，以特定計(jì)量單位來選擇適當(dāng)?shù)挠?jì)量屬性，確定應(yīng)該給予記錄的相關(guān)經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)金額的會計(jì)記錄的整個(gè)過程。會計(jì)計(jì)量內(nèi)容包括計(jì)量的尺度、單位以及對象和屬性。

二、公允價(jià)值的定義

公允價(jià)值又可以稱為公允市價(jià)或者公允價(jià)格，是在公平交易前提下買賣雙方由于熟知細(xì)節(jié)而共同確定的價(jià)格，有可能是無關(guān)聯(lián)的雙方在同等條件下達(dá)成買賣的價(jià)格[1]。這種計(jì)量新屬性最體現(xiàn)它“新”的地方就是獲得交易市場的確認(rèn)，它具有明顯的可觀察性與決策相關(guān)性，是一種實(shí)用的會計(jì)信息，其計(jì)量屬性與歷史成本、現(xiàn)行成本等被廣泛應(yīng)用于國際國內(nèi)會計(jì)領(lǐng)域。

三、公允價(jià)值的計(jì)量方法以及它所體現(xiàn)出來的優(yōu)缺點(diǎn)

(一)公允價(jià)值的計(jì)量方法

對當(dāng)前市場價(jià)格進(jìn)行客觀評價(jià)和主觀判斷是公允價(jià)值計(jì)量的建立基礎(chǔ)，因此公允價(jià)值的主觀性強(qiáng)，信息可靠與否沒有保證，它反映了現(xiàn)在和未來可能的市場交易價(jià)格，這些不受時(shí)問、空問等各種客觀因素的影響，更是不具可靠性。本質(zhì)上，市場價(jià)格是公允價(jià)值計(jì)量的基礎(chǔ)，現(xiàn)在和未來市場價(jià)格才是公允價(jià)值，不包括過去的市場價(jià)格。公允價(jià)值不是一種具體的計(jì)量方法，實(shí)際上是會計(jì)計(jì)量期望達(dá)到的一種比較好的狀態(tài)或目的，也可以理解為是會計(jì)計(jì)量的一種價(jià)值追求或者期望。新屬性的計(jì)量方法在金融和投資性房地產(chǎn)企業(yè)影響最大，企業(yè)可以通過應(yīng)用它充分利用閑置資金，甚至獲取從二級市場買到債券等的差價(jià)，運(yùn)用得好會是二次利潤。

(二)公允價(jià)值的優(yōu)點(diǎn)

1、公允價(jià)值的聚焦點(diǎn)是現(xiàn)在和未來的市場價(jià)格，與歷史成本比較而言，使得會計(jì)信息相關(guān)性強(qiáng)，即公允價(jià)值更能使相關(guān)性要求得到滿足。公允價(jià)值的聚焦點(diǎn)可以反映資產(chǎn)給企業(yè)帶來的利潤，準(zhǔn)確估算企業(yè)經(jīng)營、償債能力等，以此達(dá)到幫助會計(jì)信息使用者做出有利的決策。企業(yè)是追求最終利益的場所，只有讓企業(yè)獲利才是最實(shí)在的，才能體現(xiàn)出公允價(jià)值存在的優(yōu)越性。

2、公允價(jià)值計(jì)量對企業(yè)資本的保值與增值有一定的益處。物價(jià)上漲時(shí)，歷史成本計(jì)量出的經(jīng)費(fèi)無法購回應(yīng)該得到的相應(yīng)規(guī)模的生產(chǎn)能力，企業(yè)生產(chǎn)就萎縮了。而采用公允價(jià)值計(jì)量，在通貨膨脹時(shí)，所得出的經(jīng)費(fèi)預(yù)算完全可以在現(xiàn)行市場情況下購買到與原來規(guī)模相匹配的生產(chǎn)能力，從而使企業(yè)的資本利用得到保障。這跟相同的經(jīng)費(fèi)買到更多的貨品道理是一樣的。

3、公允價(jià)值計(jì)量對了解企業(yè)的內(nèi)部真實(shí)財(cái)務(wù)情況是有一定幫助的。公允價(jià)值計(jì)量衍生出來的使用工具能夠反映在使財(cái)務(wù)管理階層對企業(yè)的內(nèi)部真實(shí)財(cái)務(wù)情況有充分具體的理解，而且利于評價(jià)企業(yè)對風(fēng)險(xiǎn)管理是否具有有效性。

(三)公允價(jià)值的缺點(diǎn)

1、公允價(jià)值的不可靠性。獲取會計(jì)信息的相關(guān)性與可靠性，就等同于魚與熊掌這個(gè)問題一樣，很難同時(shí)兼顧。我國現(xiàn)有的證券、產(chǎn)權(quán)等交易市場都不是很成熟，價(jià)格與價(jià)值的浮動大或者不相符合時(shí)，公允市價(jià)幾乎無法獲得資產(chǎn)。雖然可以運(yùn)用現(xiàn)值技術(shù)等其它技術(shù)來估計(jì)公允價(jià)值，但缺乏未來現(xiàn)金流量或者折現(xiàn)率等無法預(yù)見的信息，判斷也就帶有很大不確定性，準(zhǔn)確性低，失誤率也高，公允價(jià)值就顯得不可靠了。

2、公允價(jià)值計(jì)量成本過高。公允價(jià)值計(jì)量是一項(xiàng)工程量大，需要不定時(shí)更新的工作，它是動態(tài)計(jì)量的屬性，用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量就等同于每個(gè)時(shí)期都必須要及時(shí)對資產(chǎn)和負(fù)債情況進(jìn)行計(jì)量，產(chǎn)生最新的數(shù)據(jù)。除需要專門的計(jì)量人員來確定資產(chǎn)和負(fù)債公允價(jià)值外，還需工作人員對賬務(wù)調(diào)整的全面處理，這些情況無形之中提高了資產(chǎn)評估以及財(cái)務(wù)管理的成本，導(dǎo)致費(fèi)用過高。

篇（2）

公允價(jià)值作為我國新的會計(jì)計(jì)量的屬性，從應(yīng)用至今，公允價(jià)值的優(yōu)劣一直存在著很大的爭議，一方面，公允價(jià)值相對于傳統(tǒng)的計(jì)量方式來說，存在很多有利于現(xiàn)代會計(jì)實(shí)務(wù)應(yīng)用的特點(diǎn)，但是聯(lián)系我國的實(shí)際市場形式，公允價(jià)值在我國的實(shí)行還存在很多的局限與弊端。因此，一方面，要適當(dāng)限制公允價(jià)值在會計(jì)實(shí)務(wù)中的濫用，另一方面，要盡快推進(jìn)我國的經(jīng)濟(jì)制度的改革，盡快在實(shí)際應(yīng)用中能全面推進(jìn)公允價(jià)值的應(yīng)用。

一、公允價(jià)值的定義

公允價(jià)值并不是我國獨(dú)創(chuàng)的計(jì)量屬性，在國際上，公允價(jià)值由國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會的定義為：公允價(jià)值，是指在雙方都了解和熟悉交易內(nèi)容的情況下，雙方自愿交換一向一項(xiàng)資產(chǎn)或清償一基本原則債務(wù)所使用的金額。公允價(jià)值又稱公允價(jià)格、公允市價(jià)。我國會計(jì)準(zhǔn)則基于國際會計(jì)準(zhǔn)則和其他國家的會計(jì)準(zhǔn)則，做出了相對適合我國基本國情的公允價(jià)值的定義：熟悉市場情況的交易雙方在公平合理的交易條件下和自愿的情況下所確定的交易金額，或無關(guān)聯(lián)的雙方在公平交易的條件下一項(xiàng)資產(chǎn)可以被買賣或者一項(xiàng)負(fù)債可以被清償?shù)某山粌r(jià)格。由此可以看出公允價(jià)值有以下幾個(gè)特征，一，公允價(jià)值是在平等、公正的條件下產(chǎn)生的，交易雙方是在熟悉情況的環(huán)境下，共同商定某些條款后所一致同意的價(jià)格。也就是說不能存在欺詐等情況，例如古董玩家不能依仗相關(guān)知識從農(nóng)民手中低價(jià)購買價(jià)值連城的古董，這是不符合公允價(jià)值的前提的。二，公允價(jià)值是一種動態(tài)的價(jià)值觀念，他不是一成不變的價(jià)值，隨著環(huán)境和交易雙方價(jià)值觀的變動而改變，公允的性質(zhì)也會隨之而改變，也就是說，同樣的交易對象，由于交易雙方思想觀念的差別，得出相差很多的公允價(jià)值，這是完全正常合理的。因此，通過實(shí)際情況來判斷公允價(jià)值是十分有必要的。

二、公允價(jià)值的優(yōu)劣分析

（一）公允價(jià)值在會計(jì)實(shí)務(wù)應(yīng)用中的優(yōu)勢

作為我國新會計(jì)準(zhǔn)則中明確規(guī)定的計(jì)量方式，公允價(jià)值必定有其不可替代的優(yōu)勢。第一，公允價(jià)值所反映的信息更加貼近實(shí)際。與傳統(tǒng)的靜態(tài)信息反饋機(jī)制相比，公允價(jià)值通過互聯(lián)網(wǎng)等渠道，能快速掌握相關(guān)領(lǐng)域的最新動態(tài)，從而得出最符合實(shí)際的評估結(jié)果，這在知識與信息更新日益頻繁的今天具有重大的意義。第二點(diǎn)，公允價(jià)值與傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)告相比，具有更加靈活的評估方式以及一定程度上的規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的能力，這一點(diǎn)為公允價(jià)值的應(yīng)用拓寬了渠道，也彌補(bǔ)了傳統(tǒng)計(jì)量方式難以逃脫和預(yù)測金融風(fēng)險(xiǎn)的致命缺陷。

（二）公允價(jià)值在會計(jì)實(shí)務(wù)應(yīng)用中的劣勢

任何的發(fā)明或做事方式都有兩面性，公允價(jià)值也不例外，他有著我國傳統(tǒng)計(jì)量方式所不可比擬的優(yōu)勢，也必然有著其自身的缺陷，這也是為什么至今還有一部分人不認(rèn)可公允價(jià)值的原因。他的缺點(diǎn)主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：一是我國市場機(jī)制不夠完善，在很大程度上限制了公允價(jià)值的使用。公允價(jià)值的缺點(diǎn)有很大一方面是由我國基本國情所帶來的。我國處于計(jì)量準(zhǔn)則更新?lián)Q代的時(shí)代，很多市場機(jī)制并沒有完全適應(yīng)新的計(jì)量準(zhǔn)則，加上公允價(jià)值傳入后，他的定位一直不是很清晰，所以他的適用范圍比較受限，或者有些方面存在濫用的嫌疑，由此常常會引發(fā)一些案件糾紛，這是公允價(jià)值不利的一個(gè)方面。第二點(diǎn)，是由于公允價(jià)值的計(jì)算方式所導(dǎo)致的，在我國，雖然引進(jìn)了公允價(jià)值作為計(jì)量屬性，但是并沒有給出一種明確的計(jì)算方式，所以公允價(jià)值在使用時(shí)一定程度上存在著不合理性和不科學(xué)性，這導(dǎo)致公允價(jià)值所得出的數(shù)據(jù)的參考價(jià)值大大降低。還有一點(diǎn)就是，由于公允價(jià)值在我國實(shí)行的年份較短，我國缺乏專業(yè)的操作人員，操作人員水平的高低很大程度上影響了公允價(jià)值的準(zhǔn)確性。因?qū)I(yè)素養(yǎng)導(dǎo)致的公允價(jià)值的誤差，是很多人認(rèn)為公允價(jià)值不可靠的重要因素。綜上所述我們可以看出，公元價(jià)值在我國的利用還有很大的成長空間，通過構(gòu)建完善合理的市場體制和培養(yǎng)高素質(zhì)的專業(yè)人才，有利于公允價(jià)值在我國經(jīng)濟(jì)市場發(fā)揮更大的效用。

三、公允價(jià)值在會計(jì)實(shí)務(wù)中的應(yīng)用

（一）在投資性房產(chǎn)中的應(yīng)用

投資性房地產(chǎn)，簡單來說，就是能為擁有者創(chuàng)造財(cái)富收益的房地產(chǎn)項(xiàng)目，可以是通過收取租金的方式來獲益，也可以是通過資產(chǎn)增值的方式來獲利，投資房地產(chǎn)的特征在于能夠并且應(yīng)當(dāng)單獨(dú)計(jì)量和出售。這也是使用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量的前提條件，成本價(jià)值和公允價(jià)值是投資性房地產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量的兩種主要方式，如果使用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，就不能對該房地產(chǎn)進(jìn)行公開投標(biāo)，或者是折舊計(jì)提，買賣雙方應(yīng)該根據(jù)市場價(jià)值賬目來調(diào)整價(jià)格，如果發(fā)生變動，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損失，不得繼續(xù)追討。

（二）在虛擬資產(chǎn)交換中的應(yīng)用

所謂虛擬資產(chǎn)，包括很多種類，總的來說，沒有直接應(yīng)用貨幣進(jìn)行交換的資產(chǎn)，都可以劃分為虛擬資產(chǎn)，在實(shí)際應(yīng)用中，用到公允價(jià)值的虛擬資產(chǎn)主要有，債權(quán)債務(wù)，域名，和比特幣等，這一類具有固定歸屬，價(jià)值比較穩(wěn)定的虛擬資產(chǎn)在進(jìn)行交易時(shí)常用公允價(jià)值來計(jì)量，但是由于比特幣一直沒有被得到國際方面的官方認(rèn)可，所以使用公允價(jià)值時(shí)會有一些困難。除此之外，有一些虛擬資產(chǎn)是無法用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量的，例如股票等風(fēng)險(xiǎn)較高，市場價(jià)值極其不穩(wěn)定的資產(chǎn)，這些資產(chǎn)有其獨(dú)特的計(jì)量方式，不能用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。

四、結(jié)束語

公允價(jià)值的應(yīng)用是全球經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展的必經(jīng)之路，也是企業(yè)間結(jié)算比較公平合理的一種結(jié)算方式，從現(xiàn)階段來看，公允價(jià)值在我國市場中存在著諸多限制，但是從長遠(yuǎn)來說，公允價(jià)值是一種科學(xué)有效的計(jì)量方式。值得我們?yōu)槠渥龀龈淖?，政府所能做的就是盡快完善市場經(jīng)濟(jì)體制，盡早給公允價(jià)值一個(gè)合理準(zhǔn)確的定位和計(jì)算方式，盡可能發(fā)揮公允價(jià)值的最大效用，使公允價(jià)值在會計(jì)實(shí)務(wù)的實(shí)際應(yīng)用中，發(fā)揮更多的作用。

參考文獻(xiàn)：

[1]吳軍.淺談公允價(jià)值在會計(jì)實(shí)務(wù)中的作用[j].中國管理信息化,2016,（54）.

篇（3）

[DOI]10.13939/ki.zgsc.2016.35.231

1 關(guān)于公允價(jià)值的基本概念與定義

簡單來說，公允價(jià)值是在進(jìn)行經(jīng)濟(jì)公平交易的前提之下，交易雙方已經(jīng)對相關(guān)的細(xì)節(jié)了解非常深入，而且充分考慮了市場信息、交易對象詳情等，在自愿的準(zhǔn)則下確定的價(jià)格。公允價(jià)值也可以稱為公允價(jià)格。另外，公允價(jià)值可能是沒有關(guān)聯(lián)的雙方在同等條件之下確定的價(jià)格。作為一種比較新的會計(jì)計(jì)量屬性，公允價(jià)值最突出的特點(diǎn)表現(xiàn)在：得到交易市場確認(rèn)、兼具可觀察性和決策相關(guān)性、實(shí)用性強(qiáng)。如今，公允價(jià)值在諸多企業(yè)的會計(jì)領(lǐng)域當(dāng)中得到廣泛應(yīng)用，并且發(fā)揮著強(qiáng)大的作用。

2 公允價(jià)值的計(jì)量方法及其優(yōu)點(diǎn)分析

2.1 公允價(jià)值的計(jì)量方法

在一般情況下，公允價(jià)值的計(jì)量包括市價(jià)法、類似項(xiàng)目法，以及估價(jià)技術(shù)法這三種。在使用公允價(jià)值計(jì)量方法的時(shí)候，要根據(jù)具體的計(jì)量項(xiàng)目，采取合適的計(jì)量方法，從中選其一。其中，在這三種常用的計(jì)量方法當(dāng)中，市價(jià)法是使用頻率最高的。因?yàn)橐粋€(gè)具有公開性的市場價(jià)格是最讓人容易接受的，從另外一個(gè)方面來講也是最為公允的，所以通常很多企業(yè)很多項(xiàng)目都會選擇使用市價(jià)法進(jìn)行計(jì)量。其次是類似項(xiàng)目法，類似項(xiàng)目法主要是根據(jù)嚴(yán)格的條件，來找到類似項(xiàng)目的市場價(jià)格，由此決定該計(jì)量項(xiàng)目的公允價(jià)值。如果這兩種方式都無法順利進(jìn)行的話，第三種也就是估價(jià)技術(shù)法便會派上用場。估價(jià)技術(shù)法適用于所需要計(jì)量的項(xiàng)目不存在，而且存在很少的市場價(jià)格信息的情況。

這三種計(jì)量方法在實(shí)際當(dāng)中的使用頻率是逐漸遞減的，但是其中所包含的主觀成分因素依次增加，而具體操作的難度依次增加。從本質(zhì)上來講，對于公允價(jià)值而言，市場價(jià)格是公允價(jià)值的基礎(chǔ)，在此基礎(chǔ)上，現(xiàn)在的市場價(jià)格以及未來的市場價(jià)格才是公允價(jià)值。而過去的市場價(jià)格不包括在內(nèi)，但是也具有一定的參考價(jià)值。從另一個(gè)方面來講，我們可以認(rèn)為公允價(jià)值并非是一種具體的會計(jì)計(jì)量方法，而是通過會計(jì)計(jì)量而期望達(dá)到的一種比較貼近實(shí)際的價(jià)格狀態(tài)，或者是目的。

2.2 關(guān)于公允價(jià)值的優(yōu)點(diǎn)分析

（1）會計(jì)信息相關(guān)性強(qiáng)。傳統(tǒng)的會計(jì)工作主要是進(jìn)行歷史成本的計(jì)量，而公允價(jià)值計(jì)量將重點(diǎn)放在現(xiàn)在和將來的市場價(jià)格方面，所以會計(jì)信息相關(guān)性非常強(qiáng)。而且公允價(jià)值的特性可以將企業(yè)預(yù)期利潤、償債能力以及企業(yè)經(jīng)營預(yù)算等進(jìn)行科學(xué)合理的分析，避免企業(yè)因?yàn)閷?xiàng)目未來發(fā)展缺乏較為詳細(xì)的分析和了解而造成不必要的損失。從這一方面來講，更是充分地體現(xiàn)出了公允價(jià)值在本質(zhì)方面的獨(dú)特性和優(yōu)越性。

（2）益于企業(yè)的資本保值與增值。如果發(fā)生通貨膨脹的情況，那么僅靠歷史成本計(jì)量方法的話，無法準(zhǔn)確地預(yù)估經(jīng)費(fèi)與得到的生產(chǎn)能力之間的落差，容易導(dǎo)致企業(yè)生產(chǎn)的萎縮，從而影響企業(yè)效益。但是如果采用公允價(jià)值計(jì)量方式的話，即使發(fā)生通貨膨脹，也可以通過公允價(jià)值的計(jì)量，而使得企業(yè)所出經(jīng)費(fèi)能夠在現(xiàn)行的市場情況下購得與原先規(guī)模相匹配的生產(chǎn)能力。所以，在發(fā)生通貨膨脹的情況下，采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量可以更好地保障企業(yè)的資本，為企業(yè)資本的增值提供更加強(qiáng)有力的保障作用。

除此之外，公允價(jià)值計(jì)量還有利于了解企業(yè)內(nèi)部當(dāng)中的真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況，從而針對市場發(fā)展趨勢做出合適的調(diào)整，可以起到非常好的規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的作用。而且公允價(jià)值計(jì)量還更加地符合配比原則當(dāng)中的要求。在計(jì)量的過程當(dāng)中可以有效地區(qū)分勞動者創(chuàng)造的純利潤收益、經(jīng)濟(jì)因素導(dǎo)致的價(jià)格差等，從很大程度上避免虛利實(shí)分、收益超分配等情況的發(fā)生，可以更好地體現(xiàn)配比的原則，對實(shí)際的計(jì)量工作效果產(chǎn)生非常大的影響。

3 公允價(jià)值的缺點(diǎn)及應(yīng)對策略分析

3.1 公允價(jià)值的缺點(diǎn)分析

（1）在一定程度上的不可靠性。我們都知道，魚與熊掌是不可兼得的。在會計(jì)領(lǐng)域當(dāng)中，獲取跨級信息的可靠性與相關(guān)性，就如同魚與熊掌的關(guān)系。到目前為止，我國的證券、產(chǎn)權(quán)等的交易市場都不是特別的成熟，所以在一定程度之內(nèi)價(jià)格的波動也是時(shí)常發(fā)生的。如果在某一階段當(dāng)中價(jià)格的浮動較大，或者是與實(shí)際的規(guī)律不太相符合的話，那么公允價(jià)值的計(jì)量就會大打折扣。雖然現(xiàn)在很多的技術(shù)可以用來幫助預(yù)估公允價(jià)值，但是如果發(fā)生異于常規(guī)的情況，公允價(jià)值的方法在一定程度內(nèi)也是很難規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)的。所以，從這個(gè)角度來說，公允價(jià)值計(jì)量可能會出現(xiàn)類似于判斷失誤、準(zhǔn)確性較低等情況，存在一定的不可靠性。

（2）應(yīng)用成本高。具體來說，在使用公允價(jià)值計(jì)量的時(shí)候，所需成本相對來說比較高。這是因?yàn)楣蕛r(jià)值計(jì)量需要耗費(fèi)大量的人力、物力，特別是它的動態(tài)性非常強(qiáng)，需要進(jìn)行不定時(shí)的更新，及時(shí)分析最新出現(xiàn)的相關(guān)數(shù)據(jù)。不僅需要專業(yè)的計(jì)量人員，還需要普通的會計(jì)人員及時(shí)地進(jìn)行賬務(wù)處理。所以，相比較而言，公允價(jià)值計(jì)量的成本是比較高的。

另外，公允價(jià)值的時(shí)間性相對來說比較弱，而且目前在很多細(xì)節(jié)方面都不夠完善，所以面臨很大的實(shí)踐難題。除了這些以外，公允價(jià)值計(jì)量在一定程度上容易被利潤所操控，由其本質(zhì)上主觀性較強(qiáng)和可操作性較差等原因所導(dǎo)致。

3.2 應(yīng)對策略分析

公允價(jià)值計(jì)量方面所體現(xiàn)出來的優(yōu)點(diǎn)是顯而易見的，而且在實(shí)際運(yùn)用過程當(dāng)中也會得以有效的體現(xiàn)。對于目前公允價(jià)值計(jì)量方面所存在的缺點(diǎn)，我們應(yīng)該采取不同的方式進(jìn)行矯正和完善，從市場機(jī)制、法律等不同的方面對其進(jìn)行有效的監(jiān)督和管理，從最大限度上減少公允價(jià)值的主觀性，提升可靠性。

（1）完善相關(guān)法律。從法律程序、法律制度等不同的方面進(jìn)行管理和監(jiān)督，有效杜絕公允價(jià)值操縱利潤，以及等情況的發(fā)生。另外，也可以從完善《會計(jì)準(zhǔn)則》方面，嚴(yán)格規(guī)范相關(guān)人員的工作。

（2）公開市場價(jià)格體系。并且建立起全國性的價(jià)格體系查詢平臺，這樣就可以使得各種資產(chǎn)的市場價(jià)格可以有效地反映真實(shí)價(jià)值。同時(shí)還可以發(fā)揮相關(guān)機(jī)構(gòu)的監(jiān)管作用，形成一種不同機(jī)構(gòu)之間相互制約、相關(guān)監(jiān)督的局勢，防止利用公允價(jià)值進(jìn)行造假的行為。

除了完善法律體系和價(jià)格公開體系之外，還可以采用提高公允價(jià)值計(jì)量可操作性、完善會計(jì)信息披露性等措施，更好地保障公允價(jià)值計(jì)量的實(shí)用性。

4 結(jié) 論

公允價(jià)值計(jì)量屬性的廣泛應(yīng)用，不僅與現(xiàn)代會計(jì)理論發(fā)展相適應(yīng)，更是與我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展相協(xié)調(diào)。對于我國來說，這是在會計(jì)發(fā)展過程當(dāng)中的一個(gè)巨大進(jìn)步。但是，公允價(jià)值計(jì)量想要發(fā)揮出更大功效的話，還需要進(jìn)行更多方面的創(chuàng)新，在不斷完善當(dāng)中更加科學(xué)、合理地反映資產(chǎn)價(jià)值，促進(jìn)公允價(jià)值計(jì)量體系不斷成熟。另外在實(shí)際應(yīng)用當(dāng)中也要更加規(guī)范，從而為會計(jì)信息使用者提供更為有效的信息。

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篇（4）

2007年12月，美國財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則委員會（以下簡稱FASB）了新的《財(cái)務(wù)會計(jì)準(zhǔn)則公告第141號――企業(yè)合并》（以下簡稱SFAS141）的修訂本。141號修訂本的目的在于提高企業(yè)合并報(bào)告實(shí)體所提供的會計(jì)信息的相關(guān)性、列報(bào)公允性、可比性，從而提高財(cái)務(wù)報(bào)告的有用性。141號在修訂本中所體現(xiàn)的最基本理念就是合并所產(chǎn)生的報(bào)告實(shí)體是整個(gè)企業(yè)集團(tuán)。

與原SFAS141相比，新修訂的SFAS141發(fā)生了九大變化。新的S141修訂本中體現(xiàn)了以公允價(jià)值作為計(jì)量基礎(chǔ)的屬性，要求所有資產(chǎn)負(fù)債都以公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。9個(gè)重大變化中，第8和第9點(diǎn)是關(guān)于補(bǔ)充披露和計(jì)量期間的，除此之外的7個(gè)變化是涉及到資產(chǎn)負(fù)債表與損益表的具體變化。對于購買所發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用從資產(chǎn)負(fù)債表全部轉(zhuǎn)移到損益表中，而對于在建的研究與開發(fā)費(fèi)用確認(rèn)與計(jì)量則要從損益表中移出來在資產(chǎn)負(fù)債表中體現(xiàn)?，F(xiàn)對這9大變化進(jìn)行具體分析。

變化1收購費(fèi)用

收購方可能在尋找被并購的目標(biāo)上花費(fèi)上百萬的直接和間接成本，以收集并分析這些信息，以便尋求資金支持并進(jìn)行交易和談判。問題在于應(yīng)當(dāng)如何報(bào)告這些成本。

現(xiàn)行做法

這些收購成本通常是作為購買成本進(jìn)行核算。通常，它們很可能會增加所記錄的商譽(yù)，除非發(fā)生了減值的情形，否則商譽(yù)的金額一般保持不變。

缺點(diǎn) 盡管交易前所發(fā)生的成本在實(shí)際購并業(yè)務(wù)中是必須的，但它們并不會增加所購買資產(chǎn)的價(jià)值（包括商譽(yù)在內(nèi)，也不會因?yàn)榘l(fā)生了費(fèi)用支出而被增加），因此其本身不應(yīng)被確認(rèn)為資產(chǎn)。這樣以來，是否還要將其列在資產(chǎn)負(fù)債表上就值得探討。

新準(zhǔn)則141號新準(zhǔn)則遵循的宗旨是只有真正的資產(chǎn)才應(yīng)當(dāng)在合并中予以記錄。由于與購并相關(guān)的成本費(fèi)用支出并不是資產(chǎn)，不符合資產(chǎn)的定義，所以它們將被記入費(fèi)用中。

變化2廉價(jià)購買之利得

在極少數(shù)情況下，購買方會達(dá)成一筆有利于已的交易，而且支付了小于所購買凈資產(chǎn)公允價(jià)值的金額。這種交易會產(chǎn)生兩個(gè)問題：第一，每一項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債應(yīng)當(dāng)以何種金額記錄；第二，記錄一個(gè)廉價(jià)購買利得是否有用。

現(xiàn)行做法 這個(gè)余額通常被認(rèn)為是負(fù)商譽(yù)。現(xiàn)行做法側(cè)重于記錄成本，所以它會減少某些資產(chǎn)的余額，直到合計(jì)數(shù)與并購目標(biāo)值相等，這些金額就被加到商譽(yù)上面。如果支付額與股價(jià)變動相關(guān)聯(lián)，那么貸記繳入的資本（即資本公積項(xiàng)目）。如果收到退還的款項(xiàng)，則買方將減少商譽(yù)或者資本公積。

缺點(diǎn) 由于這個(gè)利得被減記的資產(chǎn)取代，資產(chǎn)負(fù)債表不僅低報(bào)了可供管理當(dāng)局產(chǎn)生收益的資產(chǎn)的價(jià)值，并且使管理當(dāng)局成功的談判結(jié)果沒能在收益報(bào)告中及時(shí)體現(xiàn)出來。

新準(zhǔn)則 所購的資產(chǎn)與負(fù)債均將以公允價(jià)值進(jìn)行記錄，大于購買價(jià)格的差額將會被貸記為利得，以扣除遞延所得稅之后的凈額計(jì)入損益表。這樣做的結(jié)果會使財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果完整地在報(bào)表中體現(xiàn)并且能夠提供更有用的會計(jì)相關(guān)信息。

變化3或有對價(jià)

在企業(yè)合并中，買賣雙方之間的報(bào)價(jià)初始差異會相當(dāng)大?？s小這一差距的方法通常是簽訂或有補(bǔ)償協(xié)議，在協(xié)議中雙方約定依據(jù)未來事項(xiàng)來支付額外的金額或者由賣方退還部分購買的款項(xiàng)給買方。由于或有款項(xiàng)難于確定，由此引出的問題會對財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生影響。

現(xiàn)行做法 大多數(shù)或有補(bǔ)償協(xié)議在確定記賬金額時(shí)都被忽略了。當(dāng)基于收益而產(chǎn)生的額外支付額發(fā)生時(shí)，它們通常是被加入商譽(yù)中。如果支付額與股票價(jià)格變動相關(guān)聯(lián)，貸記資本公積。相反，買方就會減記商譽(yù)或借記資本公積。

缺點(diǎn) 不立即確認(rèn)或有資產(chǎn)或者或有負(fù)債在一定程度中減輕了管理層所約定的受托會計(jì)責(zé)任。財(cái)務(wù)報(bào)表也就會因?yàn)楹雎粤藵撛诘默F(xiàn)金流量的相關(guān)信息而導(dǎo)致信息不充分、不適當(dāng)。

新準(zhǔn)則 141號修訂本要求買方將或有補(bǔ)償協(xié)議按估計(jì)的公允價(jià)值確認(rèn)為資產(chǎn)或負(fù)債，這與合并資產(chǎn)負(fù)債表上因?yàn)楹喜⒍玫礁嗟馁Y產(chǎn)與負(fù)債的觀念是一致的。這些項(xiàng)目先以市價(jià)來標(biāo)價(jià)，直到或有事項(xiàng)被確定下來，然后與每年的損益一起計(jì)入損益表。就是說，一旦結(jié)算的金額確定了，那么賬面余額與所收到（或支付）的金額之間的差額就應(yīng)當(dāng)作為利得（或損失）計(jì)入損益表。如果或有補(bǔ)償金額涉及到股份的話，初始確定的金額與公允價(jià)值之間的差異額將作為資本公積予以記錄。

變化4在建研究與開發(fā)項(xiàng)目

很多被購并公司都擁有價(jià)值巨大的智力資產(chǎn)，它們蘊(yùn)藏于未完成的、但是前景光明的研究與開發(fā)成果。收購使得購并方能運(yùn)用研究與開發(fā)項(xiàng)目創(chuàng)造或提高產(chǎn)品與服務(wù)的品質(zhì)。問題是如何在財(cái)務(wù)報(bào)表中來反映這些未來潛在的現(xiàn)金流量。

現(xiàn)行做法 142號公告，商譽(yù)及其他無形資產(chǎn)要求買方將其價(jià)值分配到在建研究與開發(fā)項(xiàng)目類的資產(chǎn)上以記錄收購價(jià)但是之后要立即注銷。

缺點(diǎn) 資產(chǎn)負(fù)債表忽略了能夠幫助證明收購價(jià)合理的重大資產(chǎn)的相關(guān)信息。另外，交易當(dāng)年的收益可能會被錯(cuò)誤地報(bào)告。

新準(zhǔn)則 在建研究與開發(fā)項(xiàng)目的結(jié)果將被劃分為無確定使用年限的無形資產(chǎn)，直到研究與開發(fā)階段結(jié)束或者項(xiàng)目被放棄，在此之后的支出不允許資本化。這樣記錄的資產(chǎn)將進(jìn)行減值測試但不再被注銷或者按期攤銷。

這樣做的結(jié)果是損益表不再包括虛假的虧損，并且資產(chǎn)負(fù)債表因包括更多的資產(chǎn)而變得完整了。盡管研發(fā)資產(chǎn)的價(jià)值是不確定的，但是其近似的價(jià)值則比什么價(jià)值也不報(bào)告要有更多的代表性。

變化5其他或有事項(xiàng)

在企業(yè)合并中，買方通常總會購買一些具有不確定性的或有項(xiàng)目。問題是它們是否應(yīng)同其他的資產(chǎn)與負(fù)債一樣在資產(chǎn)負(fù)債表中進(jìn)行列報(bào)呢？

現(xiàn)行做法 與FASB第5號公告或有事項(xiàng)的會計(jì)處理一致，合并實(shí)體的報(bào)表中只確認(rèn)被認(rèn)為是很可能發(fā)生的而且在購買日可以合理確定的或有損失。其他的或有項(xiàng)目損失要么只進(jìn)行披露，要么被忽略掉，而或有利得則從未被考慮。

缺點(diǎn) 因?yàn)闆]有包括所有未將過度到買方手中的資產(chǎn)與負(fù)債，所以，合并財(cái)務(wù)報(bào)表不夠完整。漏計(jì)或有負(fù)債導(dǎo)致低估了總的成本，并產(chǎn)生了一個(gè)較小的商譽(yù)的借記額。漏計(jì)或有資產(chǎn)則虛增了商譽(yù)。結(jié)果是，報(bào)表的使用者可能對未來的經(jīng)營成果缺乏相關(guān)的信息，不能做出明智的決策。

新準(zhǔn)則 141號修訂本將改變第5號公告中對于大多數(shù)購買產(chǎn)生的或有事項(xiàng)免于確認(rèn)的做法。買方將被要求按照估計(jì)的公允價(jià)值來記錄所有的合同性質(zhì)的或有資產(chǎn)和或有負(fù)債。其他的或有事項(xiàng)只要符合第6號概念公告――財(cái)務(wù)報(bào)表要素中的關(guān)于資產(chǎn)與負(fù)債要素的定義很可能發(fā)生就要以公允價(jià)值予以記錄。這一規(guī)定第一次用概念公告來產(chǎn)生公認(rèn)的會計(jì)原則，而不是在適當(dāng)程序中指導(dǎo)準(zhǔn)則的制定者。

或有項(xiàng)目在被最終確定下來之前，它上面所確認(rèn)的金額在這一過程中將會十分謹(jǐn)慎地加以重新計(jì)量。也就是說，或有資產(chǎn)將用初始價(jià)值和之后的價(jià)值孰低的原則來重新計(jì)價(jià)，或有負(fù)債則將按照初始計(jì)算的金額和之后的金額孰高的原則加以計(jì)價(jià)，這兩種情形都要按照第5號公告的指南來進(jìn)行。

變化6分步收購

買方剛開始時(shí)購買少量非控制性的權(quán)益直到獲取多數(shù)股權(quán)的地位這種情況很常見。一個(gè)關(guān)鍵問題是如何對通過分步收購實(shí)現(xiàn)的合并進(jìn)行會計(jì)處理。

現(xiàn)行做法 買方保留每次投資的初始賬面價(jià)值（成本法、市價(jià)法、權(quán)益法的余額）一直到最終達(dá)到控制。一旦獲得了控制，每一次的賬面價(jià)值就用來確定總的支付額，即使總額與每次購買日的公允價(jià)值相差很大。

缺點(diǎn) 以成本為基礎(chǔ)的計(jì)量缺乏決策有用性，因?yàn)樗欢ǔ潭壬鲜腔谶^去交易，而不是控制取得時(shí)的市場信息。

新準(zhǔn)則 通過分步收購一旦獲得了控制權(quán)，買方將會把每個(gè)購買日的投資成本增記到公允價(jià)值的金額。買方獲得控制之日，就是權(quán)益之日。對持有的股份重新計(jì)價(jià)產(chǎn)生的利得與損失將被計(jì)入當(dāng)期損益。其結(jié)果是所有記錄的資產(chǎn)與負(fù)債很可能是按公允價(jià)值表示的。

變化7商譽(yù)計(jì)量

一個(gè)長期以來的問題是在企業(yè)合并中所收到的大于凈資產(chǎn)價(jià)值的支付額應(yīng)如何處理。焦點(diǎn)存在于以下兩種可能性上：（1）全部的超額反映出一個(gè)真正的資產(chǎn)；（2）買方的確支付了大于其應(yīng)當(dāng)支付的金額。

現(xiàn)行做法 買方將比較所購買的可辨認(rèn)的資產(chǎn)與負(fù)債中的公允價(jià)值和支付的對價(jià)。超出的部分確認(rèn)為商譽(yù)。非控制性的權(quán)益不分配商譽(yù)。

缺點(diǎn) 這種做法沒有單獨(dú)評估商譽(yù)的存在以及它的實(shí)際價(jià)值，而是將余值全計(jì)入商譽(yù)而不考慮實(shí)際存在的商譽(yù)價(jià)值。

新準(zhǔn)則 141號沒有拋棄商譽(yù)計(jì)量上的剩余成本計(jì)入法。但是，其在計(jì)量上將被很好地完善，因?yàn)橘I方必須對許多資產(chǎn)與負(fù)債進(jìn)行計(jì)價(jià)并予以記錄，包括研究與開發(fā)項(xiàng)目以及或有事項(xiàng)。此外，購買分錄的貸方將包括之前持有的股份的公允價(jià)值以及少數(shù)股東權(quán)益。

變化8補(bǔ)充披露

由于財(cái)務(wù)報(bào)表不能靠自身實(shí)現(xiàn)完全的披露，所以141號要求進(jìn)行補(bǔ)充披露來為報(bào)表使用者提供相關(guān)的信息，這些細(xì)節(jié)可以說明一個(gè)企業(yè)的合并將如何影響財(cái)務(wù)報(bào)表和整個(gè)合并實(shí)體的現(xiàn)金流量的潛力。

現(xiàn)行做法 披露的信息局限于描述購并對于報(bào)告收益的影響和買價(jià)在所購買的資產(chǎn)與負(fù)債上的分配。

缺點(diǎn) 隨著時(shí)間的推移，合規(guī)性變得流于形式，許多經(jīng)理人越來越趨向于僅僅提供最少量的必須的信息。

新準(zhǔn)則 141號要求廣泛披露與企業(yè)合并相關(guān)的定性與定量相結(jié)合的會計(jì)信息。其中兩項(xiàng)要求值得關(guān)注：第一，管理當(dāng)局必須揭示能證實(shí)所記錄的商譽(yù)金額的經(jīng)濟(jì)因素，包括其他未確認(rèn)的無形資產(chǎn)和預(yù)期將從企業(yè)合并中產(chǎn)生的協(xié)同效應(yīng)。第二，141號通過強(qiáng)制要求買方揭示“所有相關(guān)的必要的信息”的做法來轉(zhuǎn)向原則導(dǎo)向的會計(jì)，以確保報(bào)表的使用者能夠取得與企業(yè)合并相關(guān)或者是對以往合并進(jìn)行調(diào)整的全部信息以做出明智的決策。

變化9計(jì)量期間

在購買日，購買方很少能夠?qū)λ匈徺I的項(xiàng)目的價(jià)值做出公允估計(jì)，因?yàn)榘凑罩?jǐn)慎處理程序不能簡單地產(chǎn)生這些細(xì)節(jié)。

現(xiàn)行做法 買方在購買后暫時(shí)將價(jià)值分配到第一次的財(cái)務(wù)報(bào)表上。在購買后的年度它們可能被調(diào)整。原來的141號對于這些調(diào)整導(dǎo)致的權(quán)益變化是否計(jì)入當(dāng)期的損益還是追溯調(diào)整后計(jì)入權(quán)益并未做說明。

篇（5）

一、公允價(jià)值計(jì)量模式的含義

會計(jì)計(jì)量屬性有五種，分別是歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可變現(xiàn)凈值和現(xiàn)值。其中，公允價(jià)值計(jì)量模式是指在公平交易中，熟悉情況的雙方自愿以相關(guān)交易的公允價(jià)值進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)臅?jì)計(jì)量模式。

二、公允價(jià)值會計(jì)計(jì)量模式的處境

（一）公允價(jià)值會計(jì)計(jì)量模式的在我國的應(yīng)用現(xiàn)狀

隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，越來越多、各種各樣的債券、基金、股票等金融產(chǎn)品進(jìn)入市場交易，已形成了較為活躍的市場。在這種情況下，引入公允價(jià)值便更能反映企業(yè)資產(chǎn)的實(shí)際情況，體現(xiàn)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、競爭實(shí)力，也更有助于相關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者做出相關(guān)經(jīng)濟(jì)決策。

然而，由于我國對于采用公允價(jià)值進(jìn)行會計(jì)計(jì)量的條件還不完善，公允價(jià)值計(jì)量模式在我國的運(yùn)用仍存在不少問題。比如，我國市場化程度還比較低，相關(guān)要素市場還不成熟，不少非現(xiàn)金資產(chǎn)的市場價(jià)格較難取得；中介評估機(jī)構(gòu)不規(guī)范，不能客觀公正的評估資產(chǎn)或負(fù)債的公允價(jià)值等等。

（二）公允價(jià)值會計(jì)計(jì)量模式的優(yōu)點(diǎn)

1.公允價(jià)值計(jì)量模式符合現(xiàn)代會計(jì)目標(biāo)，支持決策有用觀

由于在金融市場交易中，投資者需要的財(cái)務(wù)報(bào)告要能夠反映企業(yè)目前的財(cái)務(wù)狀況、盈利能力，并且可以用來預(yù)測企業(yè)未來的發(fā)展情況。公允價(jià)值計(jì)量模式的引入使財(cái)務(wù)報(bào)告反映出金融資產(chǎn)的當(dāng)前價(jià)值，投資者可以直接通過財(cái)務(wù)報(bào)告了解企業(yè)現(xiàn)狀并做出相關(guān)決策。

2.公允價(jià)值計(jì)量可以在一定程度上提高企業(yè)的融資能力

由于通過公允價(jià)值變動損益賬戶記錄的變動會直接影響企業(yè)損益，采用公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量使企業(yè)價(jià)值明顯上漲的同時(shí)，也使企業(yè)利潤得以增長，從而財(cái)務(wù)報(bào)表便能顯著的表現(xiàn)出企業(yè)良好的經(jīng)營業(yè)績和成長潛力。企業(yè)因此便可以提高貸款批準(zhǔn)率，調(diào)動起投資者的興趣，吸引資金，增強(qiáng)企業(yè)的融資能力。

3.公允價(jià)值計(jì)量模式符合會計(jì)配比的原則

會計(jì)上的配比原則一般有兩層含義：一方面是收入與成本費(fèi)用要保持時(shí)間上的配比，同一時(shí)間的收入與成本費(fèi)用要一一對應(yīng)；另一方面則要求進(jìn)行配比的收入與成本費(fèi)用在經(jīng)濟(jì)內(nèi)容和性質(zhì)上要具備合理的因果聯(lián)系。然而，配比原則還應(yīng)運(yùn)用在計(jì)量屬性方面。也就是收入和成本費(fèi)用不僅要在計(jì)量單位方面是配比的，還要滿足收入按現(xiàn)行公允價(jià)值計(jì)量的同時(shí)，成本費(fèi)用也應(yīng)該按照公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。

（三）公允價(jià)值會計(jì)計(jì)量模式的缺陷

1.公允價(jià)值計(jì)量模式的可靠性問題

企業(yè)業(yè)務(wù)的復(fù)雜性使得公允價(jià)值計(jì)量雖然能夠給信息使用者提供更為相關(guān)的信息，但由于公允價(jià)值是以當(dāng)前市場價(jià)格為基礎(chǔ)來確定的，該計(jì)量模式具有不確定性、變動性，而且公允價(jià)值信息的獲取又牽涉主觀判斷，容易使公允價(jià)值的確定不夠不可靠。

2.公允價(jià)值計(jì)量模式易于被管理層利用，成為企業(yè)利潤調(diào)節(jié)工具

在我國現(xiàn)階段相關(guān)市場不夠成熟、企業(yè)獲取公允價(jià)值計(jì)量資料的規(guī)定不夠規(guī)范、會計(jì)準(zhǔn)則尚未完善的客觀情況下，有些財(cái)務(wù)人員便會把其作為利潤調(diào)節(jié)的工具，進(jìn)行利潤操縱，以達(dá)到其粉飾報(bào)表和其他非法的目的，最終對投資者產(chǎn)生誤導(dǎo)。

3.公允價(jià)值計(jì)量模式容易導(dǎo)致賬面價(jià)值頻繁變動

采用公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn)和負(fù)債，其賬面價(jià)值需要每年進(jìn)行相應(yīng)調(diào)節(jié)，這容易導(dǎo)致賬面價(jià)值的頻繁變動，較大地影響會計(jì)利潤。特別是在通貨膨脹的情況下，采用公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn)價(jià)值大幅增加，使凈利潤不能客觀的反映當(dāng)期損益，對企業(yè)繳納所得稅也有重大影響。

三、公允價(jià)值會計(jì)計(jì)量模式的應(yīng)用前景及建議措施

（一）公允價(jià)值會計(jì)計(jì)量模式的應(yīng)用前景

雖然在2008年金融危機(jī)時(shí)，公允價(jià)值計(jì)量模式遭到了不少質(zhì)疑與責(zé)難，并且該計(jì)量模式確實(shí)存在不少的缺點(diǎn)和問題，但是我們必須認(rèn)識到采用公允價(jià)值會計(jì)計(jì)量模式具有非常重要的現(xiàn)實(shí)意義，它是在目前經(jīng)濟(jì)條件下企業(yè)保證會計(jì)信息質(zhì)量的必然選擇。相信隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，金融創(chuàng)新的進(jìn)步，公允價(jià)值必將成為會計(jì)計(jì)量模式的主流。

（二）公允價(jià)值會計(jì)計(jì)量模式的建議措施

1.完善公允價(jià)值理論體系，增強(qiáng)其相關(guān)性和可靠性

有關(guān)部門應(yīng)結(jié)合我國具體國情，深入研究公允價(jià)值有關(guān)理論，重點(diǎn)對公允價(jià)值的相關(guān)性、可靠性、操作性進(jìn)行研究，建立健全法律制度和財(cái)務(wù)制度，規(guī)范公允價(jià)值的估值技術(shù)方法，頒布一些估值技術(shù)方法的應(yīng)用指南，減少公允價(jià)值確定過程中的主觀判斷，加強(qiáng)公允價(jià)值計(jì)量過程的透明度與可操作性，從程序上防止人為操縱利潤。

2.應(yīng)積極發(fā)展市場經(jīng)濟(jì)，創(chuàng)建活躍的交易市場

盡管公允價(jià)值并不等于市場價(jià)格，但是市場價(jià)格畢竟是最為客觀、可靠的，也是最簡便的公允價(jià)值的來源。所以同時(shí)建立良好的市場機(jī)制，發(fā)揮市場的有效性和引導(dǎo)作用，使市場價(jià)值更能體現(xiàn)公允價(jià)值。

3.加強(qiáng)規(guī)范對公允價(jià)值會計(jì)信息的披露，防止企業(yè)操縱利潤

相關(guān)會計(jì)準(zhǔn)則要充分發(fā)揮財(cái)務(wù)報(bào)表附注披露信息的功能，應(yīng)要求企業(yè)披露有助于信息使用者做出決策的相關(guān)信息，如金融資產(chǎn)的實(shí)際利率、到期日、公允價(jià)值估值模型以及數(shù)據(jù)采集的依據(jù)，從而提高會計(jì)信息的透明度。（作者單位：西南財(cái)經(jīng)大學(xué)）

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篇（6）

目前，國際上已經(jīng)普遍的引入公允價(jià)值計(jì)量的屬性，切實(shí)提高了會計(jì)信息的質(zhì)量，為決策者進(jìn)行決策提供了更加真實(shí)可靠地信息。新會計(jì)準(zhǔn)則有選擇的引入公允價(jià)值計(jì)量的屬性，對企業(yè)進(jìn)行會計(jì)核算產(chǎn)生了很大的影響，引入這一計(jì)量屬性既符合我國會計(jì)行業(yè)的實(shí)際情況，也有利于我國的企業(yè)實(shí)現(xiàn)走出去的戰(zhàn)略。但是，公允價(jià)值的作用并不全是積極的，它也有缺點(diǎn)，我們在運(yùn)用時(shí)，需要充分發(fā)揮其優(yōu)勢，限制其缺點(diǎn)。

一、公允價(jià)值相關(guān)問題概述

（一）公允價(jià)值的內(nèi)涵

我國在2007年開始實(shí)施的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》，基本上采納了國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會對公允價(jià)值下的定義，在準(zhǔn)則上實(shí)現(xiàn)了國際的接軌。我國2006年頒布的新《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則―基本準(zhǔn)則》第九章中將公允價(jià)值定義為：“在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量”。公允價(jià)值作為一種會計(jì)計(jì)量的屬性，其最顯著的特征就是在自愿公平的環(huán)境下確定的，所要計(jì)量的會計(jì)要素的數(shù)額。按照公允價(jià)值計(jì)量的會計(jì)要素必須體現(xiàn)公允性。通常情況下，存在可觀察的市場中，自愿公平確定的價(jià)格就是該要素的公允價(jià)值；如果不存在可觀察的市場，那么必須按照某種合理的方式估算市場價(jià)格，作為公允價(jià)值計(jì)量的金額。

（二）新會計(jì)準(zhǔn)則中引入公允價(jià)值計(jì)量的意義

1、引入公允價(jià)值的計(jì)量屬性，是適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。在過去我國市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展好不完善的時(shí)候，感覺不出運(yùn)用歷史成本計(jì)量的缺陷，但是隨著市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，很多新興產(chǎn)業(yè)不斷地出現(xiàn)，在僅僅利用歷史成本進(jìn)行計(jì)量是不合理的，特別是對于當(dāng)前金融行業(yè)，大量的金融衍生產(chǎn)品產(chǎn)生，例如遠(yuǎn)期合同、期貨合同，互換和期權(quán)，以及具有遠(yuǎn)期合同、期貨合同、互換和期權(quán)特征的工具等。由于這些金融衍生產(chǎn)品沒有歷史成本，如果按照舊的會計(jì)制度則不能很好的計(jì)量，為此必須引進(jìn)公允價(jià)值計(jì)量的方式。

2、引入公允價(jià)值計(jì)量的屬性有利于與國際接軌。當(dāng)前，在國際會計(jì)準(zhǔn)則中規(guī)定，為了提高會計(jì)人員提供信息的相關(guān)性，對于能夠可靠的公允價(jià)值的資產(chǎn)，需要用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。與此同時(shí)，大多數(shù)的西方發(fā)達(dá)國家普遍運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量屬性。隨著經(jīng)濟(jì)全球化以及中國加入世界貿(mào)易組織，中國在會計(jì)核算方面需要與國際接軌，以利于我國的企業(yè)大膽的走出去，實(shí)現(xiàn)中國自己的世界性品牌，意義重大。

3、引入公允價(jià)值計(jì)量也是提高會計(jì)信息質(zhì)量的需要。這地方的信息質(zhì)量主要是指提高了會計(jì)信息的相關(guān)性。公允價(jià)值使得資產(chǎn)的價(jià)值的計(jì)量都采用相同的標(biāo)準(zhǔn)，著眼于現(xiàn)在和將來，相對于傳統(tǒng)的計(jì)量的方法，更能提供真實(shí)可靠地有關(guān)企業(yè)經(jīng)營狀況和財(cái)務(wù)狀況的信息，更有利于決策者根據(jù)這些信息做出準(zhǔn)確的決策。

二、新會計(jì)準(zhǔn)則中引入公允價(jià)值計(jì)量對于財(cái)務(wù)的影響

新會計(jì)準(zhǔn)則對于引入公允價(jià)值計(jì)量比較謹(jǐn)慎，目前主要有以下幾個(gè)方面：

（一）公允價(jià)值計(jì)量對金融工具計(jì)量的影響

新《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》第22號金融工具的確認(rèn)和計(jì)量中要求，企業(yè)的金融工具中，交易性金融資產(chǎn)和金融負(fù)債都需要以公允價(jià)值未計(jì)量屬性進(jìn)行計(jì)量。例如企業(yè)用自己閑置的資金從二級市場上購進(jìn)的以備隨時(shí)出售賺取差價(jià)的股票、債券、基金等等，作為交易性金融資產(chǎn)都需要以公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，再例如企業(yè)不作為有效套期工具的衍生工具，如遠(yuǎn)期合同、期貨合同、互換和期權(quán)等。除此之外，新會計(jì)準(zhǔn)則中還規(guī)定，對于那些基于風(fēng)險(xiǎn)管理的需要以及為了維護(hù)金融負(fù)債和金融資產(chǎn)在確認(rèn)和計(jì)量方面的一致性，企業(yè)可以直接指定某些金融資產(chǎn)、金融負(fù)債采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量。對于這些金融資產(chǎn)或金融負(fù)債，其報(bào)告的價(jià)值就是其某一時(shí)刻市場價(jià)值，其變動直接計(jì)入當(dāng)期的損益。從另一個(gè)角度說，如果企業(yè)能夠很好的分析市場，把握市場的動態(tài)，企業(yè)的“公允價(jià)值變動損益”就會增多，相應(yīng)的當(dāng)期的利潤也會增加；相反，如果企業(yè)缺乏這方面的知識，不能很好的把握市場的動態(tài)，那么相應(yīng)的當(dāng)期的利潤也會因此減少。但是，公允價(jià)值應(yīng)用于金融工具也是有缺陷的，金融工具可能因此成為企業(yè)操縱利潤的工具，因?yàn)榘垂蕛r(jià)值計(jì)量反應(yīng)的是某一時(shí)點(diǎn)上的價(jià)值，市場是不斷變化的，價(jià)值可能隨時(shí)變動，這就是企業(yè)利用的一點(diǎn)。

（二）公允價(jià)值計(jì)量對投資性房地產(chǎn)計(jì)量的影響

新《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》第三號投資性房地產(chǎn)中指出，投資性房地產(chǎn)是指為賺取租金或資本增值，或者兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。規(guī)定如果企業(yè)有確鑿的證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值可以可靠計(jì)量的，可以對投資性房地產(chǎn)采取公允價(jià)值的方法進(jìn)行計(jì)量。采用公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)不像以成本法計(jì)量的一樣，不再計(jì)提折舊和減值準(zhǔn)備，而是根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表日的投資性房地產(chǎn)公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差額來調(diào)整賬面價(jià)值，將兩者的差額計(jì)入到“公允價(jià)值變動損益”科目中，直接對當(dāng)期的利潤產(chǎn)生影響。近些年來，我國房屋的價(jià)格持續(xù)的增長，這就使得擁有投資性房地產(chǎn)的企業(yè)，因“公允價(jià)值變動損益”科目金額的增加而大幅度的增加了利潤，也是近幾年擁有投資性房地產(chǎn)企業(yè)利潤增加這么快的一個(gè)重要的原因。

（三）公允價(jià)值計(jì)量對非貨幣換的影響

新《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》第七號――非貨幣性資產(chǎn)交換第三條規(guī)定：非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿足下列條件：一是該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；二是換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。也就是說，非貨幣換可以增加或減少企業(yè)當(dāng)期的利潤。那么，企業(yè)就可能在企業(yè)出現(xiàn)虧損或者是為了維護(hù)公司業(yè)績或者配股的需要，就是通過非貨幣性資產(chǎn)交換，用優(yōu)良的資產(chǎn)換取劣質(zhì)的資產(chǎn)，從而改變企業(yè)當(dāng)期的利潤，達(dá)到從操縱利潤的目的。

（四）引入公允價(jià)值計(jì)量對稅收的影響

在稅收處理上，如果按照以前成本的計(jì)量的方式，會計(jì)準(zhǔn)則和稅法的處理基本上是一致的，但是如果采用公允價(jià)值計(jì)量的模式，會計(jì)準(zhǔn)則對稅收的處理與稅法上規(guī)定的處理上存在很大的差異。如說按照公允價(jià)值計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，會計(jì)準(zhǔn)則上規(guī)定，按照公允價(jià)值與賬面的差額計(jì)入當(dāng)期損益，而不計(jì)提折舊和減值準(zhǔn)備，而稅法上則不同，目前要求仍按計(jì)提折舊處理，并不確認(rèn)當(dāng)期損益。在公允價(jià)值模式下，如果資產(chǎn)的估值是上升趨勢則其基本失去了這層抵稅效果。企業(yè)應(yīng)該權(quán)衡兩種計(jì)量模式下給企業(yè)帶來收益之間的利益關(guān)系而做出選擇。

三、推行公允價(jià)值計(jì)量的建議

新會計(jì)準(zhǔn)則中引入公允價(jià)值計(jì)量，有其積極地意義，但也有缺陷。比如第二部分中提到的，按照公允價(jià)值計(jì)量的資產(chǎn)可能成為某些企業(yè)操縱利潤的目的。在實(shí)際推行的過程中，需要充分的發(fā)揮公允價(jià)值計(jì)量的優(yōu)點(diǎn)的一面，而盡量的約束其缺點(diǎn)。

（一）適度地運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量的屬性

適度的運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量是指，第一，并不能將所有的資產(chǎn)都運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量，而是仍站在歷史成本的基礎(chǔ)上；第二，在運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)量時(shí)，必須設(shè)立嚴(yán)格的限制條件。新會計(jì)準(zhǔn)則中，已將公允價(jià)值的運(yùn)用限定在貨幣換等幾個(gè)領(lǐng)域，但是還不夠細(xì)，沒有專門設(shè)置公允價(jià)值一項(xiàng)，應(yīng)該對于哪個(gè)項(xiàng)目能用哪個(gè)項(xiàng)目不能用，分散在不同的業(yè)務(wù)中加以規(guī)定。

（二）加強(qiáng)對公允價(jià)值使用的監(jiān)督

針對公允價(jià)值在應(yīng)用中存在的缺陷，監(jiān)管部門需要制定全面詳細(xì)的公允價(jià)值的定性和定量的標(biāo)準(zhǔn)，從而使公允價(jià)值在實(shí)際應(yīng)用中不會出現(xiàn)太大差異。在制定規(guī)定時(shí)，我們可以總體上規(guī)定公允價(jià)值計(jì)量，在具體的會計(jì)業(yè)務(wù)上，有針對性地使用。與此同時(shí)，加強(qiáng)會計(jì)人員的專業(yè)培訓(xùn)，切實(shí)提高會計(jì)人員的素質(zhì)，這對于準(zhǔn)確按照規(guī)定進(jìn)行會計(jì)核算事關(guān)重要。我們都知道，在應(yīng)用公允價(jià)值計(jì)量時(shí)，需要會計(jì)人員及時(shí)準(zhǔn)確的確定資產(chǎn)的市場價(jià)值，如果采用估價(jià)技術(shù)，也必須嚴(yán)格的按照技術(shù)要求，準(zhǔn)確估值。相關(guān)部門在制定合理的會計(jì)準(zhǔn)則的同時(shí)，必須加強(qiáng)對企業(yè)這方面的檢查監(jiān)督，對于沒有按照規(guī)定進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量的行為，制定嚴(yán)格的懲罰措施。

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篇（7）

隨著市場經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展，對會計(jì)信息的需求提出了更高的要求，因此為了滿足這樣的要求在會計(jì)方面頒布了一系列新的會計(jì)準(zhǔn)則以及相關(guān)的會計(jì)應(yīng)用策略，對我國會計(jì)準(zhǔn)則朝著國際財(cái)務(wù)準(zhǔn)則實(shí)質(zhì)性的發(fā)展方向奠定了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。隨著我國經(jīng)濟(jì)體制的不斷改革，在市場上充斥著各種的基金、債券等金融交易產(chǎn)品，這為公允價(jià)值在會計(jì)計(jì)量中的應(yīng)用提供了現(xiàn)實(shí)的條件。企業(yè)要想保障會計(jì)信息的準(zhǔn)確性和相關(guān)性就必須在會計(jì)準(zhǔn)則中引入公允價(jià)值，并把自身的實(shí)際情況反映出來。

一、公允價(jià)值概念以及特點(diǎn)

公允價(jià)值在不同的機(jī)構(gòu)會有不同的定義和理解。在美國財(cái)務(wù)委員的理解當(dāng)中公允價(jià)值主要是對資產(chǎn)買賣或者償清的價(jià)格主要是在雙方自愿交易的前提下形成的，而公允價(jià)值在我國新頒布的會計(jì)準(zhǔn)則當(dāng)中主要被定義為一種金融計(jì)量的工具，所發(fā)生的債務(wù)清償或者資產(chǎn)交換的資金是在雙方公平交易的過程中產(chǎn)生的。我國會計(jì)準(zhǔn)則中對公允價(jià)值的定義更符合我國的現(xiàn)實(shí)條件和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的趨勢。

公允價(jià)值會計(jì)計(jì)量主要特點(diǎn)一是在對公允價(jià)值的定義中交易的雙方對交易的金額都能夠接受且價(jià)格比較公平。二是在公允價(jià)值的形成過程中會受到各種因素的影響，例如空間和時(shí)間等。三是公允價(jià)值是一種計(jì)量屬性，屬于復(fù)合型的。

二、公允價(jià)值會計(jì)計(jì)量的影響因素

（一）市場因素

公允價(jià)值的有效依據(jù)可以是項(xiàng)目在市場上交易的報(bào)價(jià)，但面臨復(fù)雜多變的市場環(huán)境，在市場交易中很難找到適合會計(jì)要素的價(jià)格，并且只能采取估計(jì)的方法。在市場的環(huán)境下對具有長期性的應(yīng)付和應(yīng)收項(xiàng)目很難掌握它的預(yù)知性。而強(qiáng)有力的客觀性和可靠性是歷史成本計(jì)量的主要優(yōu)點(diǎn)和特色，公允價(jià)值會計(jì)計(jì)量能夠克服歷史成本計(jì)量的缺點(diǎn)，為財(cái)務(wù)報(bào)告提供相關(guān)的重要信息，但由于人們質(zhì)疑它的可靠性和客觀性因此被忽略掉。

（二）環(huán)境因素

目前我國的金融和交易市場中存在著很大的問題，企業(yè)很難在市場中獲得相應(yīng)的參數(shù)，而金融交易呈現(xiàn)的規(guī)模較小，因此市場的公平價(jià)格不能由公允價(jià)值的運(yùn)用而決定。而且我國從事會計(jì)職業(yè)的人員具有自身的局限性，職業(yè)素養(yǎng)良莠不齊，加上對會計(jì)行業(yè)的監(jiān)管力度不到位，從而導(dǎo)致企業(yè)利用公允價(jià)值會計(jì)計(jì)量對利潤進(jìn)行操縱，導(dǎo)致會計(jì)信息缺乏客觀性。

三、公允價(jià)值會計(jì)計(jì)量在我國運(yùn)用的對策

結(jié)合當(dāng)前我國的經(jīng)濟(jì)發(fā)展情況以及對公允價(jià)值的各種因素的分析，對公允價(jià)值的實(shí)施采取相應(yīng)的措施和對策。

（一）采取正確的認(rèn)知態(tài)度

人們由于質(zhì)疑公允價(jià)值的客觀性和可靠性忽略了公允價(jià)值的應(yīng)用，因此在對待公允價(jià)值會計(jì)計(jì)量時(shí)要采取正確的認(rèn)知態(tài)度，公允價(jià)值在自身的應(yīng)用和實(shí)踐的過程中具有自身的局限性和缺點(diǎn)，但不能完全忽視公允價(jià)值的優(yōu)點(diǎn)和價(jià)值。公允價(jià)值的應(yīng)用與企業(yè)進(jìn)行利潤操控沒有直接的聯(lián)系。在歷史成本計(jì)量方法的應(yīng)用過程中企業(yè)也會對利潤實(shí)施操控。

（二）將公允價(jià)值計(jì)量和歷史成本計(jì)量結(jié)合起來

對企業(yè)實(shí)施相關(guān)的會計(jì)計(jì)量要素在我國新頒布的會計(jì)準(zhǔn)則中也有明確的規(guī)定，歷史成本計(jì)量的方法是在一般的情況下的使用的，且使用的次數(shù)比較多。在使用公允價(jià)值計(jì)量時(shí)要對計(jì)量的可靠性充分的考慮。因此這也說明了公允價(jià)值計(jì)量和歷史成本計(jì)量的方法相互結(jié)合。公允價(jià)值計(jì)量可以有效地促進(jìn)我國財(cái)務(wù)準(zhǔn)則向著國際化的方向邁進(jìn)，而歷史成本計(jì)量可以保障會計(jì)計(jì)量的可靠性和客觀性，因此可以將兩者有效地結(jié)合起來，發(fā)揮這兩種計(jì)量方法在會計(jì)準(zhǔn)則中的作用。

（三）建立健全財(cái)務(wù)概念框架結(jié)構(gòu)

在會計(jì)工作方面，歐美的國家先制定出一定的準(zhǔn)則，然后再具體的構(gòu)建財(cái)務(wù)概念的框架結(jié)構(gòu)。先對在會計(jì)準(zhǔn)則中使用公允價(jià)值進(jìn)行廣泛的涉及，然后再對財(cái)務(wù)概念框架結(jié)構(gòu)實(shí)施建立。因此對公允價(jià)值的定義有了多項(xiàng)準(zhǔn)則。而我國的基本會計(jì)準(zhǔn)則可以有效地指導(dǎo)具體準(zhǔn)則的制定。但我國的實(shí)際國情與西方國家具有較大的差異。因此在借鑒國外的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)的時(shí)候要充分的考慮我國的實(shí)際情況和實(shí)際的國情，在國外的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)上實(shí)施突破和創(chuàng)新，構(gòu)建出來的財(cái)務(wù)概念結(jié)構(gòu)要與中國的具體國情相結(jié)合并具有中國的特色，從而對會計(jì)準(zhǔn)則的工作實(shí)施正確的引導(dǎo)。

（四）深入研究現(xiàn)值技術(shù)

在公允價(jià)值在會計(jì)計(jì)量的實(shí)際運(yùn)用當(dāng)中金額由市場決定并且可觀察時(shí)，對資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量要利用現(xiàn)值或者未來現(xiàn)金的估算值。如果對可觀察的市場價(jià)格難以獲得時(shí)，可以利用現(xiàn)值計(jì)量的本質(zhì)作為可用的價(jià)格評估的方式。但是在目前市場上沒有對現(xiàn)值技術(shù)進(jìn)行深入的研究，應(yīng)當(dāng)加大對現(xiàn)值技術(shù)的深入研究。

四、結(jié)束語

我國在運(yùn)用公允價(jià)值會計(jì)計(jì)量時(shí)，要在借鑒國外的經(jīng)驗(yàn)的同時(shí)與本國的實(shí)際情況和市場經(jīng)濟(jì)的發(fā)展?fàn)顩r相結(jié)合，對其進(jìn)行理論和實(shí)踐的創(chuàng)新，并針對性的解決公允價(jià)值在會計(jì)計(jì)量中出現(xiàn)的實(shí)際問題，將歷史成本計(jì)量和公允價(jià)值計(jì)量兩者的長處和優(yōu)勢相結(jié)合，提高公允價(jià)值在會計(jì)計(jì)量應(yīng)用中的可靠性和有效行，從而為我國會計(jì)準(zhǔn)則走向國際化奠定堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。

參考文獻(xiàn)：

篇（8）

從2007年以來,新世紀(jì)金融公司破產(chǎn);貝爾斯登被摩根大通收購;房利美、房地美兩公司被美國政府接管;美林證券被美國銀行收購;雷曼兄弟破產(chǎn)等,由美國次貸危機(jī)引發(fā)的華爾街金融風(fēng)暴,很快席卷了整個(gè)國際金融市場,最終演變成全球性金融危機(jī),使發(fā)達(dá)國家?guī)缀跽w陷入衰退。某些銀行家、金融業(yè)人士和國會議員將矛頭指向會計(jì),認(rèn)為公允價(jià)值的引入使得報(bào)表過于難看,影響了公司的業(yè)績表現(xiàn)以及投資者的信心,起到了推波助瀾的作用。但是會計(jì)界人士認(rèn)為,公允價(jià)值只是客觀的反映經(jīng)濟(jì)形勢,反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。金融危機(jī)的實(shí)質(zhì)是一個(gè)經(jīng)濟(jì)問題,并不是會計(jì)問題。

一、公允價(jià)值在我國的發(fā)展歷程

改革開放以來,隨著我國經(jīng)濟(jì)體制的逐步轉(zhuǎn)變,我國對會計(jì)體制也進(jìn)行了跨越式的改革,尤其是2007年1月1日起實(shí)施的新《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》,標(biāo)志著我國會計(jì)準(zhǔn)則的國際趨同已經(jīng)實(shí)現(xiàn)。在這個(gè)過程中公允價(jià)值在我國的發(fā)展和運(yùn)用大致可分為以下四個(gè)階段:

1.1992～1997年的歷史成本階段。1992年11月,我國了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――基本準(zhǔn)則》,確定了歷史成本計(jì)量模式的主導(dǎo)地位。該準(zhǔn)則規(guī)定:各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)物資應(yīng)當(dāng)按取得時(shí)的實(shí)際成本計(jì)價(jià)。物價(jià)變動時(shí),除國家另有規(guī)定外,不得調(diào)整其賬面價(jià)值。不難發(fā)現(xiàn),在這個(gè)階段,我國在基本準(zhǔn)則中只規(guī)定了實(shí)際成本(即歷史成本)一種計(jì)量屬性。

2.1998～2000年初步引入公允價(jià)值階段。公允價(jià)值作為計(jì)量屬性,首次正式出現(xiàn)在1998年6月頒布的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――債務(wù)重組》,并在后來所的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――非貨幣易》和《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――投資》也得到廣泛的運(yùn)用。1998年6月的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――投資》明確指出:隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的進(jìn)一步發(fā)展和會計(jì)人員素質(zhì)的普遍提高,在會計(jì)準(zhǔn)則中逐漸地采用公允價(jià)值,培養(yǎng)公允價(jià)值觀念,也是十分必要的。公允價(jià)值在這三項(xiàng)準(zhǔn)則的廣泛運(yùn)用為在我國會計(jì)準(zhǔn)則中建立公允價(jià)值概念和目標(biāo),推動我國會計(jì)的國際協(xié)調(diào)起到了積極的作用。

3.2001～2005年禁止公允價(jià)值階段。2001年1月我國并修訂了八項(xiàng)會計(jì)準(zhǔn)則,取消公允價(jià)值在《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――債務(wù)重組》、《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――非貨幣易》和《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則――投資》三項(xiàng)準(zhǔn)則的運(yùn)用,并改按賬面價(jià)值計(jì)量。這些準(zhǔn)則的,是與當(dāng)時(shí)的經(jīng)濟(jì)環(huán)境息息相關(guān)的。在當(dāng)時(shí),上市公司濫用會計(jì)政策,利用公允價(jià)值操縱利潤,會計(jì)造假事件層出不窮,為了規(guī)范我國資本市場的會計(jì)秩序,遏制資本市場中利用債務(wù)重組、資產(chǎn)置換等包裝上市的違法違規(guī)行為而加以規(guī)定的。

4.2006～至今新準(zhǔn)則再次引入公允價(jià)值階段。2006年3月15日,財(cái)政部了包括1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則在內(nèi)的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則體系,是我國會計(jì)準(zhǔn)則的標(biāo)志性變革。體現(xiàn)了我國會計(jì)準(zhǔn)則與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)與趨同。在新的會計(jì)準(zhǔn)則體系中,一個(gè)最大的變化就是再次引入公允價(jià)值計(jì)量屬性。新會計(jì)準(zhǔn)則體系在金融工具四項(xiàng)準(zhǔn)則、投資性房地產(chǎn)、非同一控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣易等方面均采用了公允價(jià)值計(jì)量。公允價(jià)值的再次使用,使我國會計(jì)計(jì)量屬性出現(xiàn)了歷史成本與公允價(jià)值并存的局面。是我國會計(jì)界的一次重大變革。

二、公允價(jià)值在我國新準(zhǔn)則中的應(yīng)用情況

在我國新會計(jì)準(zhǔn)則17個(gè)具體會計(jì)準(zhǔn)則中不同程度地運(yùn)用了公允價(jià)值這一計(jì)量屬性。據(jù)統(tǒng)計(jì),目前我國已的38個(gè)具體會計(jì)準(zhǔn)則中涉及會計(jì)要素計(jì)量的有30個(gè)。在這30個(gè)涉及會計(jì)要素計(jì)量的準(zhǔn)則中有17個(gè)程度不同地運(yùn)用了公允價(jià)值計(jì)量屬性。具體運(yùn)用情況見下表1:

三、公允價(jià)值的優(yōu)缺點(diǎn)

1.公允價(jià)值的優(yōu)點(diǎn)

(1)提供更相關(guān)的會計(jì)信息,有利于做出正確的決策。公允價(jià)值反映的是在特定時(shí)段和特定的經(jīng)濟(jì)狀態(tài)下市場對資產(chǎn)或負(fù)債的定價(jià)。公允價(jià)值的變化,是反映市場按公允價(jià)值計(jì)量提供的會計(jì)信息較之于歷史成本計(jì)量提供的會計(jì)信息而言,更具有高度的相關(guān)性,為企業(yè)管理人員、債權(quán)人、投資者等利益相關(guān)者在做決策時(shí)提供更有價(jià)值的信息,以做出正確的決策。

(2)更適合于與金融工具相關(guān)的權(quán)利和義務(wù)的計(jì)價(jià)。公允價(jià)值可以地簡單定義熟悉情況的買賣雙方在公平交易的條件下所確定的價(jià)格。從理論上說是理性的雙方達(dá)成的交易價(jià)格,是一個(gè)遠(yuǎn)景的價(jià)格,現(xiàn)在不一定是真實(shí)發(fā)生的。金融工具中尤其是期權(quán)、期貨和遠(yuǎn)期合約等衍生金融工具更適合適用于使用公允價(jià)值進(jìn)行記量。故FASB133指出,公允價(jià)值是金融工具最相關(guān)的計(jì)量屬性。

(3)更加符合配比原則的要求。企業(yè)運(yùn)用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量,更能真實(shí)的反映企業(yè)的收益。目前,企業(yè)在計(jì)算收益時(shí),收入是按現(xiàn)行市價(jià)計(jì)量,而成本、費(fèi)用則按歷史成本計(jì)量,收益實(shí)際上包括兩部分,一部分是勞動者創(chuàng)造的純利潤,另一部分是由經(jīng)濟(jì)因素影響形成的價(jià)格差?，F(xiàn)行的利潤分配制度對這兩者不加區(qū)分,就可能會出現(xiàn)收益超分配、虛利實(shí)分的情況。不能真實(shí)的反映企業(yè)的實(shí)際收益情況。采用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量時(shí),按現(xiàn)時(shí)收入與按公允價(jià)值計(jì)算的成本費(fèi)用配比計(jì)算出的收益更符合企業(yè)的實(shí)際,更能體現(xiàn)配比原則。

2.公允價(jià)值的缺點(diǎn)

(1)公允價(jià)值的確定主要依靠主觀判斷。公允價(jià)值是參與交易的雙方對市場價(jià)值的一種判斷,市場環(huán)境是復(fù)雜多變,有的會計(jì)事項(xiàng)可以確認(rèn)或?qū)ふ蚁囝愃频慕灰變r(jià)格,有的卻無法尋找而只能估計(jì)。由于存在商業(yè)秘密的保密原則,信息阻斷等因素,公允價(jià)值的取得和公允性判斷難度較大,這在一定程度上影響了會計(jì)數(shù)據(jù)的客觀性,其可靠性也大為減弱。

(2)可操作性較差。一方面企業(yè)的資產(chǎn)種類繁多,并處于不同的市場環(huán)境中,市場信息的真實(shí)性難以辨認(rèn),是否存在活躍市場交易價(jià)格的判斷難度較大等問題難以解決。在實(shí)際工作中,只能大致的估計(jì)或采取近似價(jià)值的操作。在市場信息不充分的情況下,容易形成操縱利潤的嫌疑。另一方面對公允價(jià)值進(jìn)行判斷的主要形式―――現(xiàn)值技術(shù)的運(yùn)用,因不同投資者之間、投資者與管理當(dāng)局之間對投資的期望報(bào)酬率不可能完全統(tǒng)一,對未來現(xiàn)金流量的估計(jì)具有較大不確定性,這同樣導(dǎo)致在具體的技術(shù)操作上難度較大。

(3)給管理層操縱利潤帶來可乘之機(jī)。雖然說公允價(jià)值要成為利潤操縱的工具需要需具備三個(gè)要素:上市公司管理層蓄意造假、會計(jì)審計(jì)人員失去職業(yè)道德和證券市場監(jiān)管失靈。畢竟公允價(jià)值計(jì)量在其判斷和可操作性方面涉及彈性判斷,容易給管理層操縱利潤帶來可乘之機(jī)。

四、我國運(yùn)用公允價(jià)值的啟示

公允價(jià)值在我國的發(fā)展歷程是一波三折,最終還是確定了其準(zhǔn)則中的地位,鑒于此次金融危機(jī)中公允價(jià)值的境遇以及其本身的優(yōu)缺點(diǎn),現(xiàn)提出我國運(yùn)用公允價(jià)值的幾點(diǎn)啟示:

1.建立和完善公平公正合理的市場環(huán)境。市場是商品交換的場所,也是企業(yè)進(jìn)行交易的場所。市場環(huán)境包括政治、經(jīng)濟(jì)和法律等環(huán)境,完善的市場環(huán)境才能為企業(yè)的公平合理交易創(chuàng)造前提條件,為公允價(jià)值充分發(fā)揮其積極作用提供環(huán)境。

2.建立相關(guān)機(jī)制培養(yǎng)高素質(zhì)的會計(jì)人才。目前我國有大量的會計(jì)人員,會計(jì)人才卻很缺乏。高素質(zhì)的會計(jì)人才才能準(zhǔn)確的把握好運(yùn)用公允價(jià)值的“尺度”,尤其是一些涉及到估值的問題,更需要會計(jì)人員更高的專業(yè)素質(zhì)。

3.樹立誠信觀念,培養(yǎng)企業(yè)誠信經(jīng)營的意識。由于公允價(jià)值的運(yùn)用容易使企業(yè)操縱利潤,最終會影響到投資人、債權(quán)人等相關(guān)利益人的利益。企業(yè)是市場經(jīng)濟(jì)的細(xì)胞,誠信經(jīng)營需要每個(gè)企業(yè)去維護(hù),更需要社會這個(gè)大環(huán)境來營造誠信經(jīng)營的氛圍。

4.企業(yè)建立良好的公司治理機(jī)制。由于公允價(jià)值提供的信息較歷史成本相比更相關(guān),在運(yùn)用過程中要考慮各種風(fēng)險(xiǎn)和不確定性。公司治理通常要掌握充分的各種信息,其中就包括會計(jì)信息;公司治理過程中也要面對各種風(fēng)險(xiǎn)和不確定性。基于此,良好的公司治理機(jī)制有利于公允價(jià)值充分地發(fā)揮其應(yīng)有的作用,更好得為企業(yè)服務(wù)。

參考文獻(xiàn)

[1]張健.公允價(jià)值會計(jì)理論與實(shí)踐探析[J].財(cái)會通訊?學(xué)術(shù).2008(6)

[2]楊惠敏.公司治理、企業(yè)管理與會計(jì)信息系統(tǒng)[J].會計(jì)研究.2000(6)

篇（9）

一、會計(jì)計(jì)量模式的基本理解

（一）會計(jì)計(jì)量的含義

會計(jì)計(jì)量是在企業(yè)會計(jì)核算中對會計(jì)對象的內(nèi)在數(shù)量關(guān)系加以衡量、計(jì)算和確定，使其轉(zhuǎn)化為能用貨幣表現(xiàn)的財(cái)務(wù)信息和其他有關(guān)的經(jīng)濟(jì)信息，以便集中和綜合反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營成果。西方會計(jì)學(xué)界一直流行這樣的觀點(diǎn)：“會計(jì)本身就是一個(gè)計(jì)量過程”，“會計(jì)計(jì)量是會計(jì)系統(tǒng)的核心職能”。美國著名會計(jì)學(xué)家K.S.莫斯特認(rèn)為，會計(jì)計(jì)量主要由必須定量的財(cái)產(chǎn)（或?qū)傩裕┖蜑槎吭撠?cái)產(chǎn)（或?qū)傩裕┧捎玫挠?jì)量尺度兩個(gè)因素構(gòu)成。即一個(gè)完整的會計(jì)計(jì)量模式，除計(jì)量對象外，還包括計(jì)量屬性和計(jì)量單位兩個(gè)要素。

（二）會計(jì)計(jì)量模式及其選擇

1.會計(jì)計(jì)量模式的含義

會計(jì)計(jì)量模式由不同的會計(jì)計(jì)量屬性和不同的會計(jì)計(jì)量單位組合構(gòu)成。計(jì)量屬性是指被計(jì)量對象可計(jì)量的某一方面的特性或外在表現(xiàn)形式。美國FASB在1984年的第5號財(cái)務(wù)會計(jì)概念公告《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的確認(rèn)和計(jì)量》中詳細(xì)論述了計(jì)量屬性思想。普遍認(rèn)可的計(jì)量屬性有歷史成本、現(xiàn)行成本、現(xiàn)行市價(jià)、可實(shí)現(xiàn)凈值和未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值五種。計(jì)量單位是指計(jì)量對象就某一屬性進(jìn)行計(jì)量時(shí)具體使用的標(biāo)準(zhǔn)量度。可供選擇的計(jì)量單位有名義貨幣單位和一般購買力貨幣單位。按以上兩種計(jì)量單位和五種計(jì)量屬性的組合即可得出歷史成本或名義貨幣單位、歷史成本或一般購買力單位、未來現(xiàn)金流入量的現(xiàn)值或名義貨幣單位、未來現(xiàn)金流入量的現(xiàn)值或一般購買力單位等10個(gè)會計(jì)計(jì)量模式。

2.影響會計(jì)計(jì)量模式選擇的因素

（1）經(jīng)濟(jì)利益因素。由于會計(jì)計(jì)量直接影響會計(jì)信息，會計(jì)信息代表一定的經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系。因而各種利益主體為了自身的經(jīng)濟(jì)利益，必然通過各種方式，直接或間接地影響以至于干預(yù)會計(jì)準(zhǔn)則的制定過程，進(jìn)而影響計(jì)量模式和方法的選擇。（2）經(jīng)濟(jì)環(huán)境因素。經(jīng)濟(jì)環(huán)境對會計(jì)計(jì)量模式的影響表現(xiàn)在許多方面。如物價(jià)穩(wěn)定的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，通常要求采用歷史成本來計(jì)量，會計(jì)核算資料具有較高的可靠性；而在物價(jià)持續(xù)變動、波動幅度較大，尤其是惡性通貨膨脹時(shí)期，就應(yīng)采用能反映物價(jià)變動的計(jì)量屬性。另外，在當(dāng)前金融工具不斷創(chuàng)新，企業(yè)金融資產(chǎn)和金融負(fù)債日益增多的情況下，歷史成本計(jì)量屬性的不足也愈加明顯，采用新的計(jì)量屬性如公允價(jià)值等勢在必行。（3）會計(jì)職業(yè)發(fā)展水平因素。如果會計(jì)系統(tǒng)自身發(fā)展水平不高，會計(jì)人員素質(zhì)低下，不可能要求實(shí)務(wù)中采用復(fù)雜的計(jì)量模式。（4）會計(jì)目標(biāo)因素。主要是指會計(jì)信息是滿足受托責(zé)任目標(biāo)還是決策有用目標(biāo)，前者要求會計(jì)計(jì)量模式能提供客觀的，反映管理當(dāng)局履行受托責(zé)任情況的信息；后者要求會計(jì)計(jì)量模式能提供對信息使用者決策有用的信息。

二、公允價(jià)值的含義及其計(jì)量

（一）公允價(jià)值的含義

公允價(jià)值是指一項(xiàng)資產(chǎn)或負(fù)債在雙方進(jìn)行交易時(shí)，自愿達(dá)成的購買、銷售或結(jié)算的金額。其最大的特征就是來自于公平交易的市場，是參與市場交易的理智雙方充分考慮了市場的信息后所達(dá)成的共識，這種達(dá)成共識（一致）的市場交易價(jià)格即為允公價(jià)值。我們可以從以下幾方面進(jìn)行理解：

1.雖然公允價(jià)值必須在公平交易的不受干擾的市場中才能產(chǎn)生，但若無相反證據(jù)證明所進(jìn)行的交易是不公正的或非自愿的，市場交易價(jià)格即為公允價(jià)值。

2.計(jì)量客體的價(jià)值凡不是在市場上達(dá)成的，而是其他不同主體的主觀價(jià)值判斷形成的都不能視作公允價(jià)值，因?yàn)椴煌黧w得出的價(jià)值信息缺乏可比性。

3.在某些事項(xiàng)不存在實(shí)際交易的情況下，可在市場上尋找相類似的交易價(jià)格作為其公允價(jià)值的計(jì)量基礎(chǔ)。

4.有時(shí)在市場上也尋找不出相類似的交易價(jià)格，則必須在允當(dāng)、合理的基礎(chǔ)上估計(jì)相關(guān)的計(jì)量屬性，除非市場上存在相反的證據(jù)證明該估計(jì)是非確當(dāng)?shù)摹?/p>

（二）公允價(jià)值的計(jì)量

1.通常情況下，最符合公允價(jià)值的定義是市場價(jià)格。正是由于公允價(jià)值是理智的雙方自愿達(dá)成的交換價(jià)格，其并不在于業(yè)務(wù)是否發(fā)生，故公允價(jià)值最適用于對金融工具尤其是期貨、期權(quán)、遠(yuǎn)期合約等衍生金融工具產(chǎn)生的權(quán)利與義務(wù)的計(jì)量。這是因?yàn)楹芏嘟鹑诠ぞ叩慕灰缀褪马?xiàng)并未實(shí)際發(fā)生，簽約雙方的權(quán)利與義務(wù)亦未履行，也不可能有歷史成本的發(fā)生，傳統(tǒng)的會計(jì)很難對其進(jìn)行計(jì)量，采用公允價(jià)值即現(xiàn)行市場交換價(jià)格計(jì)量可解決這一問題。

2.會計(jì)人員無法取得可觀察的市場金額時(shí)，可用未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值進(jìn)行計(jì)量?，F(xiàn)值計(jì)量更能反映形成公允價(jià)值的各種要素，包括對未來現(xiàn)金流量的估計(jì)、對現(xiàn)金流量的金額和時(shí)點(diǎn)的各種可能變動的預(yù)期、用利率表示的貨幣時(shí)間價(jià)值和包含在資產(chǎn)或負(fù)債價(jià)格中的非確定性以及一些難以識別的其他因素等。因此，現(xiàn)值計(jì)量在公允價(jià)值的計(jì)量中具有相當(dāng)重要的地位。

三、公允價(jià)值計(jì)量模式分析

公允價(jià)值作為一種新的計(jì)量模式，從相關(guān)性的角度來看，有其自身的優(yōu)勢。它與決策有用的會計(jì)目標(biāo)是相一致的，尤其是在市場有效的情況下，能夠提供相關(guān)的會計(jì)信息。但其缺點(diǎn)也是明顯的，正如前面提到的，公允價(jià)值的確定具有很大的不確定性，給人為操縱提供了便利。關(guān)于這一點(diǎn)，可從以下幾方面來看：

（一）信息質(zhì)量的可靠性方面

選擇用公允價(jià)值計(jì)量模式這樣一個(gè)非確定性、變動性和集合性的模糊性計(jì)量概念來作為會計(jì)計(jì)量的目的和手段，相對于客觀性、確定性和可驗(yàn)證性的從事實(shí)性基礎(chǔ)出發(fā)的歷史成本計(jì)量模式，雖然在財(cái)務(wù)報(bào)告中能提供更為相關(guān)性的信息，但在可靠性的質(zhì)量要求上卻不敢保證能提高多少或至少不會減弱。

（二）市場環(huán)境的預(yù)知性方面

公允價(jià)值是通過市場確認(rèn)的，但市場環(huán)境是復(fù)雜多變的，有的會計(jì)要素或會計(jì)事項(xiàng)可以確認(rèn)或?qū)ふ蚁囝愃频氖袌鼋灰變r(jià)格，有的卻無法尋找而只能估計(jì)，尤其對于長期性的應(yīng)收應(yīng)付之類的項(xiàng)目，在市場環(huán)境的預(yù)知性上難以把握。

篇（10）

商譽(yù)計(jì)量是商譽(yù)會計(jì)中的一個(gè)重要課題，它影響著商譽(yù)的確認(rèn)、攤銷和其他處理程序。傳統(tǒng)上，僅對合并商譽(yù)（或稱外購商譽(yù)）計(jì)量入賬，對自創(chuàng)商譽(yù)則不予確認(rèn)。即便同樣是對合并商譽(yù)的計(jì)量，也存在著兩種不同的做法：

1、間接計(jì)量法

間接計(jì)量法也稱割差法，是以購買成本大于購買方在交易日對所購買的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債的公允價(jià)值中的權(quán)益部分的差額來衡量商譽(yù)的價(jià)值。用公式表示為：

商譽(yù)價(jià)值＝購買總成本－（取得的有形資產(chǎn)及可辨認(rèn)無形資產(chǎn)公允價(jià)值總和—承受之負(fù)債公允價(jià)值總額）＝購買總成本—購買的凈資產(chǎn)公允價(jià)值

［例1］A公司決定收購B公司，經(jīng)評估，收購日B公司全部資產(chǎn)的公允價(jià)值為28700萬元，其中，流動資產(chǎn)9500萬元，固定資產(chǎn)18000萬元，專利權(quán)1200萬元；B公司負(fù)債的公允價(jià)值為6500萬元，其中流動負(fù)債5000萬元，長期負(fù)債1500萬元；則B公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值為22200萬元(28700——6500)。

假設(shè)經(jīng)過產(chǎn)權(quán)交易談判，雙方確定的收購價(jià)格為25000萬元，則可確認(rèn)B公司商譽(yù)價(jià)值為2800萬元(25000-22200)。

2、直接計(jì)量法

直接計(jì)量法也叫超額收益法，是指通過估測由于存在商譽(yù)而給企業(yè)帶來的預(yù)期超額收益，并按一定方法推算出商譽(yù)價(jià)值的一種方法。直接計(jì)量法根據(jù)被評估企業(yè)預(yù)期超額收益的穩(wěn)定性，又分為超額收益資本化法和超額收益折現(xiàn)法。

(1)超額收益資本化法

超額收益資本化法是根據(jù)“等量資本獲得等量利潤”的原理，認(rèn)為既然企業(yè)存在超額利潤，就必然有與之相對應(yīng)的資本（資產(chǎn)）在起著一種積極作用，只是賬面上沒有反映出來罷了，因此將企業(yè)的超額收益還原，就是商譽(yù)的價(jià)值。采用這種方法的基本步驟是：

①計(jì)算企業(yè)的超額收益

超額收益＝實(shí)際收益－正常收益＝可辨認(rèn)的凈資產(chǎn)公允價(jià)值×預(yù)期投資報(bào)酬率－可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×同行業(yè)平均投資報(bào)酬率

②將超額收益按選定的投資報(bào)酬率予以資本化

商譽(yù)價(jià)值＝超額收益÷選定的投資報(bào)酬率

這里，選定的投資報(bào)酬率可以是正常的投資報(bào)酬率，也可以是較高的預(yù)期投資報(bào)酬率（采用較高的預(yù)期投資報(bào)酬率的理由是，企業(yè)在獲取超額收益的同時(shí)必須承擔(dān)著較大的風(fēng)險(xiǎn)，因而應(yīng)按高于正常水平的投資報(bào)酬率作為測算商譽(yù)的基礎(chǔ)）。

［例2］如上例中，假設(shè)B公司所在行業(yè)的平均投資報(bào)酬率為15%，根據(jù)近三年的經(jīng)營實(shí)績及對未來的盈利預(yù)測，該公司投資報(bào)酬率為20%，則B公司商譽(yù)價(jià)值的計(jì)算過程為：

①計(jì)算超額收益

超額收益＝22200×20%-22200×15%=4440-3330=1110（萬元）

②計(jì)算商譽(yù)價(jià)值，假設(shè)按同行業(yè)平均收益率資本化

商譽(yù)價(jià)值＝1110÷15%=7400（萬元）

不難看出，按此法測算的商譽(yù)價(jià)值偏高，因?yàn)榇朔ㄊ且约俣ǐ@取超額收益的能力將永遠(yuǎn)持續(xù)為基礎(chǔ)的（計(jì)算過程②即為永續(xù)年金現(xiàn)值的計(jì)算公式，在這里，超額收益被看成了永續(xù)年金），而事實(shí)上，這種可能性極小，因?yàn)樯套u(yù)的一個(gè)基本特征就是其價(jià)值具有高度的不確定性。相比之下，采用超額收益折現(xiàn)法或許更好一些。

(2)超額收益折現(xiàn)法

超額收益折現(xiàn)法是指把企業(yè)可預(yù)測的若干年預(yù)期超額收益依次進(jìn)行折現(xiàn)，并將折現(xiàn)值匯總以確定企業(yè)商譽(yù)價(jià)值的一種方法。如果預(yù)計(jì)企業(yè)的超額收益只能維持有限的若干年，且不穩(wěn)定時(shí)，一般適用于此種方法。用公式表示為：

商譽(yù)價(jià)值＝∑各年預(yù)期超額收益×各年的折現(xiàn)系數(shù)

在各年預(yù)期超額收益相等的情況下，上式可簡化為：

商譽(yù)價(jià)值＝年預(yù)期超額收益×年金現(xiàn)值系數(shù)

［例3］仍用B公司的資料，假設(shè)經(jīng)分析評估B公司的超額盈水平將持續(xù)5年，其他條件與例2相同，則

B公司商譽(yù)價(jià)值＝年超額收益×利率為15%，期限為5年的年金現(xiàn)值系數(shù)：1110×3.3521=3720（萬元）

二、對兩種傳統(tǒng)商譽(yù)計(jì)量方法的評價(jià)與選擇

（一）一般評價(jià)

一般認(rèn)為，人們對商譽(yù)性質(zhì)的不同認(rèn)識決定了對商譽(yù)計(jì)量方法的選擇。間接計(jì)量法是“總計(jì)價(jià)賬戶論”即視商譽(yù)為凈資產(chǎn)的“收買價(jià)與公允價(jià)值之差”的產(chǎn)物；直接計(jì)量法是“超額收益論”即視商譽(yù)為“超額獲利能力”的產(chǎn)物。

間接計(jì)量法一個(gè)最大的優(yōu)點(diǎn)是簡便易行。另外，間接計(jì)量法是通過可辨認(rèn)凈資產(chǎn)收買價(jià)減去公允市價(jià)求得商譽(yù)價(jià)值，其收買價(jià)是實(shí)際發(fā)生的產(chǎn)權(quán)交易價(jià)格，具有客觀性和可驗(yàn)證性；收買價(jià)又是經(jīng)過買賣雙方討價(jià)還價(jià)最終確定的，體現(xiàn)了不同當(dāng)事人對企業(yè)價(jià)值的判斷，因而還具有公允性。正因如此，間接計(jì)量法幾乎成為目前各國公認(rèn)會計(jì)原則允許的計(jì)量商譽(yù)的唯一方法。比如國際會計(jì)準(zhǔn)則第22號(1AS22)、美國會計(jì)準(zhǔn)則委員會第16號意見書(APBOpinionNo.16)等均是以間接計(jì)量法來計(jì)量商譽(yù)的價(jià)值。我國《具體會計(jì)準(zhǔn)則第X號——企業(yè)合并（征求意見稿）》中也規(guī)定：“購買成本超過被購買企業(yè)的可辨認(rèn)資產(chǎn)和負(fù)債公允價(jià)值中的股權(quán)份額時(shí)，其超過數(shù)額應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)”。

但是，間接計(jì)量法的缺點(diǎn)也是顯而易見的。由于商譽(yù)的價(jià)值是通過差額倒算出來的，企業(yè)收購時(shí)對單個(gè)可辨認(rèn)資產(chǎn)價(jià)值估算的誤差（高估或低估）、雙方談判技巧對商譽(yù)價(jià)格的影響等非商譽(yù)因素，可能都會影響到商譽(yù)的計(jì)價(jià)。間接計(jì)量法的另一個(gè)缺點(diǎn)是，其僅局限在企業(yè)合并時(shí)才可運(yùn)用，因?yàn)橹挥衅髽I(yè)合并時(shí)才會有“收買價(jià)”。這樣，即使一家公司長期經(jīng)營形成了可觀的商譽(yù)，如不發(fā)生合并，間接計(jì)量法也無法計(jì)算其商譽(yù)價(jià)值。

直接計(jì)量法建立在商譽(yù)是“企業(yè)獲得超額利潤的能力”觀念之上的，此方法運(yùn)用廣泛，不管企業(yè)是否發(fā)生合并都可以運(yùn)用。也就是說，一個(gè)企業(yè)只要證明其具有獲取超額利潤的能力，就可確認(rèn)其具有商譽(yù)，就可運(yùn)用直接計(jì)量法計(jì)量其商譽(yù)價(jià)值的大小。再者，直接計(jì)量法計(jì)算依據(jù)的行業(yè)投資報(bào)酬率是客觀的，經(jīng)營業(yè)績也可以從財(cái)務(wù)報(bào)表中得到驗(yàn)證，也就是說，直接計(jì)量法數(shù)據(jù)的取得是建立在行業(yè)認(rèn)同與客觀可驗(yàn)證性的基礎(chǔ)之上，因此計(jì)算出來的商譽(yù)價(jià)值，可以在一定程度上排除其他非量化因素的影響，得到社會的廣泛認(rèn)同。當(dāng)然，直接計(jì)量法在操作上也存在一定難度，一個(gè)突出的問題就是能夠取得超超收益的持續(xù)時(shí)間較難測定。另外，直接計(jì)量法計(jì)算比較繁瑣，因?yàn)椴捎眠@種方法首先要依靠企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告、同行業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告等資料確認(rèn)企業(yè)是否存在超額收益，如果存在，每年的超額收益是多少，在此之后，還需確定適當(dāng)?shù)馁Y本化率或折現(xiàn)年數(shù)等。

（二）深層分析與選擇

對商譽(yù)的兩種計(jì)量方法進(jìn)行更進(jìn)一步的分析，筆者得出了如下結(jié)論：計(jì)量法實(shí)際上只是一種表象，它是建立在直接計(jì)量法的基礎(chǔ)之上的，其本質(zhì)與直接計(jì)量法同出一轍。為什么這樣說呢？

我們重新來分析一下間接計(jì)量法下商譽(yù)的計(jì)算公式：

商譽(yù)價(jià)值＝購買總成本－購買的凈資產(chǎn)公允市價(jià)

上式中，購買的凈資產(chǎn)公允市價(jià)是一定的，因此商譽(yù)價(jià)值的大小就取決于購買企業(yè)的總成本，也就是收買價(jià)。而收買價(jià)又是如何確定的呢？表面上看，是由買賣雙方通過談判，討價(jià)還價(jià)確定的。收買價(jià)中包含兩部分資產(chǎn)的價(jià)值，一是有形資產(chǎn)和可辨認(rèn)無形資產(chǎn)，一是不可辨認(rèn)的無形資產(chǎn)即商譽(yù)。而前者，即有形資產(chǎn)和可辨認(rèn)無形資產(chǎn)的價(jià)值，可通過資產(chǎn)評估的方法進(jìn)行測算，是可以確定的，所以買賣雙方討價(jià)還價(jià)的內(nèi)容，實(shí)質(zhì)上是在對商譽(yù)的價(jià)值進(jìn)行協(xié)商。在談判中雙方的報(bào)價(jià)，必然要有一定的依據(jù)，這個(gè)依據(jù)就是他們各自評估的商譽(yù)價(jià)值，而這個(gè)商譽(yù)價(jià)值是怎樣得出的呢？無疑是雙方運(yùn)用直接計(jì)量去測算的。比如，假設(shè)在前述A公司收購B公司的案例中，A公司報(bào)出的收購價(jià)為24000萬元，而B公司報(bào)價(jià)26000萬元，在可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值為22200萬元已定的情況下，A公司之所以報(bào)價(jià)24000萬元收購，是因?yàn)锳公司事先對B公司的超額盈利能力用直接計(jì)量法進(jìn)行了估價(jià)，估價(jià)為1800萬元，而B公司之所以報(bào)價(jià)為26000萬元，也是因?yàn)锽公司事先用直接計(jì)量法對自身的商譽(yù)資產(chǎn)進(jìn)行估價(jià)，估價(jià)為3800萬元。當(dāng)然，由于商譽(yù)資產(chǎn)的不確定性較強(qiáng)，兩家公司選用的評估方法也不完全相同，所以雙方評估的商譽(yù)價(jià)值出入較大。于是，雙方進(jìn)行協(xié)商、談判，最后雙方認(rèn)為將收買價(jià)定為25000萬元，亦即商譽(yù)價(jià)值為2800萬元較為合理，于是以25000萬元成交。從這個(gè)例子可以看出，追根溯源，不是先有收買價(jià)，再有商譽(yù)，而是先有了對商譽(yù)的估價(jià)，才有了收買價(jià)。收買價(jià)加包含的商譽(yù)，本質(zhì)上是先用直接計(jì)量法進(jìn)行評估再協(xié)商確定的結(jié)果。因此可以說，間接計(jì)量法只是一種表面現(xiàn)象，透過這一現(xiàn)象我們不難發(fā)現(xiàn)人們對商譽(yù)的計(jì)量實(shí)際上一直采用的都是直接計(jì)量法。從這一點(diǎn)上也不難看出：“總計(jì)價(jià)賬戶論”根本沒有與“超額收益論”相抗衡的資格，對商譽(yù)價(jià)值的計(jì)量，必須牢牢把握住宿譽(yù)的本質(zhì)是“超額獲利能力”這一核心。我國《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則一無形資產(chǎn)（征求意見稿）》將商譽(yù)定義為企業(yè)的超額收益能力，是很有道理的。

因此，我們說商譽(yù)是間接計(jì)量法下收買價(jià)與可辯論凈資產(chǎn)公平市價(jià)之間的差額，是經(jīng)買賣雙方協(xié)商確定的通過直接計(jì)量法計(jì)算的商譽(yù)價(jià)值。人們之所以喜歡用這一差額計(jì)量商譽(yù)，只不過是它更的直接罷了。對合并價(jià)值的計(jì)量，歸根結(jié)是用直接計(jì)量法。

基于上述分析，考慮到商譽(yù)的經(jīng)濟(jì)性質(zhì)，以及會計(jì)所面臨的新經(jīng)濟(jì)環(huán)境，筆者認(rèn)為，對商譽(yù)的計(jì)量應(yīng)以直接計(jì)量法為主，間接計(jì)量法為輔。這主要也是由兩種方法本身的適用范圍決定的。近年來，隨著無形資產(chǎn)在企業(yè)資本營中發(fā)揮的作用越來越大，主張將自創(chuàng)商譽(yù)計(jì)價(jià)入賬的呼聲日益高漲，如果將自創(chuàng)商譽(yù)入賬，顯然需要用直接計(jì)量法計(jì)量其價(jià)值，對外購商譽(yù)，也應(yīng)先以直接計(jì)量法的計(jì)算結(jié)果為重要參考，然再用間接計(jì)量法計(jì)算的結(jié)果對商譽(yù)登記入賬。另外，考慮到超額收益資本化法和超額收益折現(xiàn)法各自的優(yōu)缺點(diǎn)，筆者認(rèn)為，出于穩(wěn)健性原則考慮，在直接計(jì)量法中又應(yīng)當(dāng)首選超額收益折現(xiàn)法，折現(xiàn)年限可由并購雙方協(xié)商確定；只有在有充分理由可以確定商譽(yù)能長期發(fā)揮作用，企業(yè)經(jīng)營狀況一直較好，預(yù)期超額收益在相當(dāng)長時(shí)期內(nèi)保持穩(wěn)定的情況下，才可選用超額收益資本化法。

【參考文獻(xiàn)】

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